Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/1122 K.2024/1079

Dava konusu istem: Davacı adına, gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle düzenlenen vergi tekniği raporunu dayanak alan vergi inceleme raporuna istinaden 2018 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ile verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Davacı hakkında 2016 ila 2019 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ...sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespit ve değerlendirmelere yer verilmiştir:

i. Mükellef, demir/çelikten bar ve çubukların, profillerin, levha kazıkların (palplanş), tüp ve boruların toptan ticareti faaliyetiyle iştigal etmektedir.

ii. Aralarında mükellefin de bulunduğu 104 mükelleften oluşan bir sahte fatura organizasyonu hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na muhalefet suçu nedeniyle soruşturma yürütülmektedir. Sahte fatura düzenleme ve kullanma fiiline yönelik birçok iş emri ile mükellefin 2016 ila 2019 yıllarına ilişkin faaliyetlerinin incelenmesi talep edilmiştir.

iii. Ödenmesi gereken kurumlar vergisi 2016 yılında 139,86 TL, 2017 yılında 0,00 TL, 2018 yılında ise 99,01 TL olarak beyan edilmiştir.

iv. 23/03/2016 tarihinde yapılan açılış yoklamasında, mükellef şirket yetkilisinin aynı adreste evvelden beri aynı faaliyetle iştigal ettiği ve belirtilen tarihten itibaren şirket adına aynı faaliyete devam edileceği beyan üzerine tespit edilmiştir.

v. 17/01/2018 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin ofis biçiminde ve açık olduğu, şirket müdürünün iş yerinde bulunmadığı, tespit sırasında şahsın şehir dışında olduğu, iş yerinde sigortalı çalışan kimsenin olmadığı, şirket yetkilisi Hüseyin Kendir'in tanıdığı olduğunu beyan eden Fikret Sarraç'ın sadece o gün için iş yerinde bulunduğu ve ticari faaliyet hakkında bilgisinin olmadığı tespit edilmiştir.

vi. Adana Denetim Koordinasyon Müdürlüğünce yapılan denetim sırasında düzenlenen 07/02/2018 tarihli yoklama fişi ile mükellefin Nevşehir'de bulunan bir firmaya 26.400 kg inşaat demiri gönderdiğine dair sevk irsaliyesinin ibraz edildiği tespit edilmiştir.

vii. 2017 yılında mükellefin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı 17.965.658,00 TL, diğer mükelleflerin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 19.908.236,00 TL, mükellefin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 18.318.306,00 TL, diğer mükelleflerin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı ise 18.012.861,00 TL'dir.

viii. 2018 yılında mükellefin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı 52.057.634,00 TL, diğer mükelleflerin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 50.548.662,00 TL, mükellefin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 52.191.471,00 TL, diğer mükelleflerin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı ise 52.121.536,00 TL'dir.

ix. 2019 yılında mükellefin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı 42.040.491,00 TL, diğer mükelleflerin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 38.092.232,00 TL, mükellefin Bs formu ile bildirdiği toplam satış tutarı 40.786.063,00 TL, diğer mükelleflerin Ba formu ile bildirdiği toplam alış tutarı ise 40.720.047,00 TL'dir.

x. Mükellefin demir alım-satımında bulunduğu beş firmanın temsilcileri nezdinde düzenlenen karşıt tespit tutanakları ile genel olarak mükellef şirket yetkililerinin tanındığı, inşaat demiri satışı yapıldığı, telefonla irtibat kurulduğu, ödemelerin tamamının banka kanalı ile yapıldığı, nakliyenin genellikle mükellefe ait olduğu, firmaların kendilerine ait depolarının bulunmadığı, satılan malların işletmelerine uğramadan doğrudan müşteriye gönderildiği yolunda tespitler yapılmıştır.

xi. Mükellefin muhasebecisi Ahmet Elgezen, kurum temsilcisini tanıdığını, iş yerinin ofis şeklinde olduğunu, mükellefin faturalarda belirtilen miktarda iş yapabilecek kapasitede olduğunu, faturaları tetkik ettiğini ancak belirtilen bilgilerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığını tam anlamı ile tetkik etme şansının bulunmadığını beyan etmiştir.

xii. Şirket temsilcisi nezdinde düzenlenen vergi inceleme tutanağı ile mükellefin, 2016 ila 2019 yıllarında en çok mal alışı yaptığı firmalardan ilk altısı ile olan ticari faaliyeti kapsamında inşaat demiri satın aldığı ve alışlarının gerçek olduğu, ödemelerin banka kanalı ile yapıldığı, taşıma işini müşterilerin kendi imkanları ile karşıladığı tespit edilmiştir.

xiii. Mükellef hakkında 2016 yılı ile ilgili eleştirilecek bir durum bulunmamaktadır. 2017 yılında mükellefin, sahte fatura düzenleme nedeniyle hakkında vergi tekniği raporu bulunan firmalardan yaptığı alış tutarı tüm alışlarının %89'una tekabül etmektedir. Diğer alış yaptığı firmaların bir kısmı hakkında devam eden vergi incelemeleri bulunmaktadır. Sahte fatura düzenleme nedeniyle hakkında vergi tekniği raporu bulunan bir firmaya yaptığı satış tutarı tüm satışlarının %8'ine tekabül etmektedir. Diğer satış yaptığı firmalardan iki tanesi hakkında bekleyen vergi incelemeleri bulunmaktadır. 2017 yılında şirket hisselerinin tamamını devralan Hüseyin Kendir adına kayıtlı herhangi bir mal varlığı bulunmamaktadır.

xiv. 2017 yılının Aralık döneminde vergi incelemesine başlanmasına rağmen mükellef, 2018 ve 2019 yıllarında da hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan ya da vergi incelemesi devam eden firmalardan mal alışında bulunmaya devam etmiştir.

xv. Mükellef temsilcisinin şirket hisselerinin tamamını devralmasından sonra kendisi ve şirket adına kayıtlı mal varlığı bulunmazken 2017 yılında yaklaşık 18 milyon TL, 2018 yılında yaklaşık 52 milyon TL tutarında satış yapılması teknik icaplarla bağdaşmamaktadır.

xvi. Şirket muhasebecisi Ahmet Elgezen'in muhasebecilik hizmeti verdiği diğer mükelleflerden sahte fatura kullandığı tespit edilenlerin sayısı yirmi altı, hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunanların sayısı ise on dokuzdur.

xvii. Mükellefin 2018 yılındaki alışlarının %76'sının yapıldığı firmalar hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporları bulunmaktadır. Alışlarının %22'sinin yapıldığı firma hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi incelemesi yapılmakta olup firmanın mükellefiyet kaydı re'sen terkin edilmiştir. Alış yapılan diğer firmalar hakkında da sahte fatura düzenleme nedeniyle bekleyen vergi incelemeleri bulunmaktadır.

xviii. Mükellefin 2019 yılındaki alışlarının %65'inin yapıldığı firma hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi incelemesi yapılmaktadır. Alışlarının %26'sının yapıldığı firma hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle bekleyen vergi incelemesi bulunmakta olup firmanın mükellefiyet kaydı kuruluşundan kısa bir süre sonra re'sen terkin edilmiştir. Alış yapılan diğer firmalar hakkında da sahte fatura düzenleme nedeniyle vergi incelemeleri yapılmakta veya bekleyen vergi incelemeleri bulunmaktadır.

xix. Mükellef 2017 ila 2019 yıllarında toplam 120.378.049,98 TL satış tutarına kendisi ve şirket temsilcisi adına kayıtlı hiçbir mal varlığı bulunmadan ulaşmıştır.

Bu durumda, davacı şirketin, vergi matrahları yüksek olduğu hâlde ödenmesi gereken kurumlar vergisinin neredeyse çıkmaması, adına kayıtlı mal varlığı ile işçisi, deposu ve nakil vasıtalarının bulunmaması, belirtilen yüksek meblağı elde edecek ticari kapasiteye sahip olmaması hususları birlikte değerlendirildiğinde, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.

Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...6 sayılı kararı:

Davacı hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu'nun incelenmesi neticesinde şu sonuçlara ulaşılmıştır:

i. Hakkında yapılan yoklamalara göre davacı faaliyetine devam etmektedir.

ii. Davacı tarafından Nevşehir'de bulunan bir firmaya 26.400 kg inşaat demiri gönderildiğine dair sevk irsaliyesi ibraz edilmiştir.

iii. Davacı noter tasdikli yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmiş ve beyannamelerini düzenli olarak vermiştir.

iv. 2016 ila 2018 yıllarına ilişkin kurumlar vergileri, yıl içinde ödenen geçici vergilerin mahsup edilmesi suretiyle ödenmiştir. Anılan yıllarda ödenen geçici vergilerin toplamı 70.730,59 TL'dir. Katma değer vergisi beyanları ile Ba-Bs bildirimleri arasında dikkate değer bir uyumsuzluk bulunmamaktadır.

v. Davacı şirketin alış ve satış yaptığı mükellefler nezdinde yapılan karşıt incelemelerde, şirket yetkililerinin tanındığı, inşaat demiri satışı yapıldığı, telefonla irtibat kurulduğu, ödemelerin tamamının banka kanalı ile yapıldığı, nakliyenin genellikle davacıya ait olduğu, mükelleflerin kendilerine ait depolarının bulunmadığı, satılan malların işletmelerine uğramadan doğrudan müşteriye gönderildiği yolunda beyanlarda bulunulmuştur.

vi. Davacının banka hesap hareketleri incelenmemiştir.

Davacının, alış ve satışlarının büyük kısmının hakkında olumsuz tespit bulunan mükelleflerden yapıldığı tespiti ile faaliyeti ve kapasitesi hakkındaki diğer olumsuz tespitlerin, bu haliyle, düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı hususuna karine olamayacağı açıktır. Buna göre anılan hususun ihtimal ve varsayımdan öte somut ve inandırıcı deliller ile ortaya konulması gerekmektedir.

Bu durumda, uyuşmazlığa konu dönemde davacının hiçbir ticari faaliyetinin olmadığı ve düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı hususları somut olarak ortaya konulamadığından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra dava konusu vergi ve cezayı kaldırmıştır.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 22/11/2022 tarih ve E:2021/3820, K:2022/5735 sayılı kararı:

Davacı hakkında düzenlenen Vergi Tekniği Raporu'nda, Vergi Mahkemesi kararında belirtilenlere ek olarak şu tespit ve değerlendirmelere yer verilmiştir:

i. Mükellef 15/03/2016 tarihinde faaliyete başlamıştır. Rapor tarihi itibarıyla faaliyetine devam etmektedir. Ancak bu tarih itibarıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 160. maddesi uyarınca mükellefiyetinin re'sen terkin edilmesi gerekmektedir.

ii. Mükellefin kurumlar vergisi beyannamelerine göre 2017 yılı ticari bilanço kârı 161.935,56 TL, hesaplanan kurumlar vergisi 32.387,11 TL, ödenmesi gereken kurumlar vergisi 0,00 TL, 2018 yılı ticari bilanço kârı 105.581,19 TL, hesaplanan kurumlar vergisi 23.227,86 TL, ödenmesi gereken kurumlar vergisi 99,01 TL'dir.

iii. Mükellefin katma değer vergisi beyannamelerine göre 2017 yılındaki matrahları 46.371,19 TL ile 3.044.502,93 TL aralığındadır. Sadece Aralık döneminde ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmıştır. Diğer dönemlerde ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmamıştır. 2018 yılındaki matrahları 1.163.883,24 TL ile 7.301.508,62 TL aralığındadır. Yıl boyunca 371,68 TL ile 4.831,64 TL aralığında ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmıştır. 2019 yılının Ocak ila Ekim dönemlerindeki matrahları 2.553.638,17 TL ile 7.894.920,43 TL aralığındadır. Sadece Ağustos döneminde ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmamıştır. Diğer dönemlerde 999,47 TL ile 5.697,19 TL aralığında ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmıştır.

iv. Mükellefin 2018 ve 2019 yıllarında satış yaptığı firmalar hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle bekleyen vergi incelemeleri bulunmaktadır.

v. Hisse devrinin gerçekleştiği 28/03/2017 tarihinden itibaren mükellef tarafından düzenlenen tüm belgeler gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmamaktadır.

Davacı şirketin vergi matrahları yüksek olduğu hâlde ödenmesi gereken vergilerin genelikle cüz'i tutarlı çıktığı veya hiç çıkmadığı, ilgili dönemlerde emtia alışlarının tamamına yakınının hakkında olumsuz tespitler bulunan firmalardan yapıldığı, yüksek satış hasılatına ulaşılmasına rağmen mal varlığının bulunmadığı, davacı şirkete muhasebecilik ve müşavirlik hizmeti veren kişinin daha önce gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belge düzenleme fiilini gerçekleştiren birçok mükellefe aynı hizmeti verdiği, Ankara Cumhuriyet Başsavcılığı tarafından Ankara ve Hatay merkezli olmak üzere sekiz ilde yürütülen ve 104 mükelleften oluşan sahte fatura organizasyonuna ilişkin soruşturmaya davacı şirketin de dahil olduğu görülmektedir.

Bu durumda, davacı şirketin gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasında bulunmaksızın fatura düzenlediği hususunun somut olarak ortaya konulduğu sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, aksi yönde verilen temyize konu kararda ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile davacının gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği hususunun somut bir şekilde ortaya konulduğu, aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ

Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca, matrahın hukuka uygunluğu yönünden de inceleme yapılarak yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması ve Vergi Dava Dairesince matrahın hukuka uygunluğu yönünden de inceleme yapılarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.