Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/1264 K.2024/1100

Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2017 yılının Mart, Temmuz ve Ağustos dönemlerinde gerçekleştirdiği ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ancak indirim yoluyla gideremediği 979.268,97 TL katma değer vergisinin iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemin iptali ve iade edilmeyen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ve ...tarih ve... sayılı inceleme raporlarında, 2016 takvim yılı ile 2017 takvim yılının aralarında uyuşmazlık konusu dönemlerin de yer aldığı muhtelif dönemlerinde davacının yüklenim listesinin büyük bölümünü oluşturan ve ortaklık yapısındaki değişiklikler sebebiyle de ilişkili olduğu anlaşılan ... İthalat ve İhracat Sanayi Limited Şirketinin tedarikçisi olan bir kısım mükellef hakkında olumsuz tespitlerin bulunduğu belirtilmiştir.

Davalı idarece savunma dilekçesi ekinde sunulan bilgi ve belgelerden, dava konusu dönemlere ilişkin iade talebinin, yukarıda bahsedilen inceleme raporlarında belirtilen sebeplerle yerine getirilmediği ve zımnen reddedildiği anlaşılmaktadır.

Anılan raporlarda, gerek davacının ilgili dönemde gerçekleştirdiği ihracat işlemlerine gerekse bu ihracatlarla ilgili olarak ... İthalat ve İhracat Sanayi Limited Şirketinden olan alışlarına yönelik herhangi bir eleştiri getirilmemiş ve bu konuda herhangi bir olumsuzluk tespit edilmemiştir. Sadece ... İthalat ve İhracat Sanayi Limited Şirketinin mal aldığı firmaların bir kısmı hakkında olumsuz tespitler bulunduğundan bahisle iade talebinin reddedilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.

Bu durumda, eksik incelemeye ve varsayıma dayalı olarak düzenlendiği anlaşılan raporlardaki tespitlerden hareketle davacının iade talebinin reddedilmesinde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiş; iade edilmeyen tutarın iadeye hak kazanılan tarihten itibaren 3095 sayılı Kanun'da belirtilen oran uygulanmak suretiyle hesaplanacak faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve kararın kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 17/10/2022 tarih ve E:2021/4870, K:2022/5704 sayılı kararı:

Uyuşmazlıkta, Vergi Dava Dairesince davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları değerlendirilerek eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak işlem tesis edildiği sonucuna varılmıştır. Ancak davacı tarafından, 2017 yılının Nisan ve Haziran dönemlerine ilişkin katma değer vergisi iade talebinin reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davada lehine verilen vergi mahkemesi kararının uygulanmaması üzerine kararın uygulanması ve iadenin yapılması istemiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davada verilen bölge idare mahkemesi kararına yöneltilen temyiz isteminin incelendiği Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2022/2817 sayılı dosyasına, davalı tarafından davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun ibraz edildiği anlaşılmıştır.

Bu durumda, bölge idare mahkemesince anılan rapor incelenerek uyuşmazlık hakkında yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, 2017 yılının Mart, Temmuz ve Ağustos dönemlerinde gerçekleştirdiği ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ancak indirim yoluyla gideremediği 979.268,97 TL katma değer vergisinin iade edilmesi talebiyle 12/07/2019 tarihinde idareye başvuruda bulunulmuştur. Talep zımnen reddedilmiştir.

Savunma dilekçesi ekinde dosyaya sunulan ve davalı vergi dairesi tarafından ilgili hukuk birimine gönderildiği anlaşılan ... tarih ve ... sayılı yazıda, davacının başvurusu ile ilgili süreç hakkında bilgi verilmiştir.

Anılan yazıda, davacının 2016 ve 2017 yıllarının muhtelif dönemlerinde gerçekleştirdiği ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ancak indirim yoluyla gideremediği katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yaptığı başvuruların değerlendirilmesi neticesinde iade taleplerinin reddi doğrultusunda düzenlenen ... tarih ve ...sayılı ve ... tarih ve ...sayılı inceleme raporlarındaki bir kısım tespitlere yer verilerek dava konusu dönemler için yapılan iade talepleri yönünden de bu tespitlerin dikkate alındığı belirtilmiştir.

Nitekim, davacının 2017 yılının Ocak, Nisan ve Haziran dönemlerinde gerçekleştirdiği ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ancak indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisinin iade edilmesi istemiyle yapılan başvurunun değerlendirilmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, 2017 yılının anılan dönemleri dışında kalan dönemleri için rapor tanzim tarihi itibarıyla iade isteminin bulunmadığı, bu dönemler için de iade isteminde bulunulması durumunda raporda yer verilen tespitler dikkate alınarak gerekli değerlendirmenin vergi dairesi müdürlüğü tarafından yapılması gerektiği ifade edilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdari işlemlerin tesis edildikleri tarih itibarıyla hukuka uygunluk denetiminin yapılacağı idari yargılama hukukunun genel ilkelerinden biri olmakla birlikte bu ilkenin, işlemin hukuki sebebinin ortadan kalkması, lehe olan kanunun uygulanması, idari işlemin niteliği gibi bazı istisnalarının bulunduğu kabul edilmektedir (ULU Güher, “İdari İşlemin Sebep Unsuru Ve Yargısal Denetimi”, Doktora Tezi, Bursa Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Kamu Hukuku Anabilim Dalı, 2021, Bursa, s. 299-304). Bunun yanında ilkenin mutlak olarak uygulanması, kamu yararı ile bireysel yarar arasında kurulması gereken dengeyi zedeleyici sonuçların doğmasına da yol açabilir.

İdare tarafından bazı başvurular üzerine tesis edilecek işlemler, başvurunun niteliği gereği uzun bir inceleme ve değerlendirme sürecini gerekli kılabilir.

Katma değer vergisi iadesine ilişkin süreç, iadenin türüne (nakden-mahsuben) ve iade edilecek tutarın miktarına göre farklı usul ve esasların benimsendiği ve iadenin genel ya da özel esaslar bağlamında yapılması hallerine göre farklılaşan koşulların yerine getirilmesinin beklendiği, iade talep eden mükellef tarafından sunulan çeşitli belgelerin doğruluğu ve dayandıkları hukuki durumlarının gerçekliğinin araştırıldığı, hesaplamaların doğruluğunun teyit edildiği, iadeye dayanak alınabilecek vergi inceleme raporu ile yeminli mali müşavir tasdik raporunun tamamlanmasının/eksikliklerinin giderilmesinin beklendiği zamana yaygın bir süreçtir.

Sürecin bu niteliği, haksız vergi iadelerinin önüne geçilerek kamunun zarara uğramasının engellenmek istenmesinden kaynaklanmaktadır.

Ancak bu durumda idarenin mükellefin mülkiyet hakkını gözetecek şekilde davranması ve iade koşullarının gerçekleşip gerçekleşmediğini makul bir sürede ve uygun bir yöntemle incelemesi ve iade talebinde kanun ve düzenleyici işlemlerle belirlenen şartlara aykırılık bulunmadığını tespit ettiği takdirde iade talebini derhal yerine getirmesi gerekmektedir.

Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra vergi idaresince iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabilecektir.

Vergi iadesine ilişkin işlemlere karşı açılan davalarda, idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki ilke mutlak biçimde uygulanarak dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte iade talebinin reddini gerektirecek bir neden bulunmadığından işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılması ve iadenin yapılması gerektiğinin hüküm altına alınması halinde, idarenin, bu yargı kararını uygulamak amacıyla iadeyi yapması gerekecektir.

Davacı ve/veya fatura aldığı mükellef hakkında dava konusu işlemin tesis edildiği tarihten sonraki süreçte yapılan tespitlerle iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde, idarece zamanaşımı süresi içinde olmak kaydıyla, haksız olarak iade edilen verginin geri alınması için tarh işlemi tesis edebilecektir.

Bu durum haksız iade edilen tutarın geri alınması amacıyla tarhiyat yapılmasının yanında ceza kesilmesine ve vergi tutarı için gecikme faizi uygulanmasına sebebiyet verecektir. Bunun ise davacının menfaatine uygun bir sonuç doğurduğundan söz edilemez.

Dolayısıyla dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte var olmamakla birlikte sonradan bir raporda somutlaşan ve idarenin davacının iade talebini reddetmesine dayanak oluşturabilecek tespitlerin yargılama aşamasında dikkate alınması kamu yararı ile bireysel yararı dengeleyici nitelik arz etmektedir.

Bu nedenle idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki kurala, vergi iadesine ilişkin işlemlerin niteliğinden kaynaklanan ve kamu yararı ve bireysel yararı dengeleme amacı güden bir istisna tanınması, ayrıca bu kapsamda yargılama sürecinde anılan rapordaki tespitler değerlendirilerek iade talebinin reddine ilişkin işlemin hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi gerekir. Bu bağlamda, davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda yer alan tespitler incelenerek yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden ısrar kararının bozulması gerekmektedir.