Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.ş. Başvurusu (B. No: 2015/5293)

I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru, indirimli özel tüketim vergisi uygulandığı dönemde

yapılan araç satışlarının muvazaalı olduğu gerekçesine dayanılarak resen üç kat

vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarh edilmesi

nedeniyle ayrımcılık yasağı bağlamında mülkiyet hakkının ihlal edildiği

iddiasına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvuru, başvuru formları ve eklerinin idari yönden yapılan

ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.

3. Konularının aynı olması nedeniyle ekli tablonun A sütununda

numaraları belirtilen başvuru dosyalarının aynı tablonun (1) numaralı satırında

yer alan 2015/5293 numaralı bireysel başvuru dosyası ile birleştirilmesine ve

incelemenin bu dosya üzerinden yapılmasına karar verilmiştir.

4. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm

tarafından yapılmasına karar verilmiştir.

5. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve

esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.

6. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına

(Bakanlık) gönderilmiştir. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün

71. maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca başvurunun içtihadın oluştuğu

alana ilişkin olduğu değerlendirilerek Bakanlık cevabı beklenmeden

incelenmesine karar verilmiştir.

III. OLAY VE OLGULAR

7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylar

özetle şöyledir:

A. Uyuşmazlığın Arka

Planı

8. Başvurucu, otomobil ve oto yedek parça ticaretiyle iştigal

eden bir şirkettir.

9. Motor silindir hacmi 1600 cm3ü geçmeyen binek otomobilleri için

uygulanan %37 olan özel tüketim vergisi (ÖTV) oranı, 16/3/2009 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanan 2009/14802 sayılı Bakanlar Kurulu

kararıyla 17/3/2009 ile 16/6/2009 tarihleri arasında geçerli olmak üzere %18'e

düşürülmüştür. 16/6/2009 tarihli Mükerrer Resmî Gazete'de

yayımlanan 2009/15081 sayılı Bakanlar Kurulu kararıyla da indirimli vergi oranı

uygulamasının 16/6/2009 ile 30/9/2009 tarihleri arasında %27 vergi oranı

üzerinden devamına karar verilmiştir.

10. Başvurucu Şirket 16/6/2009 ile 30/9/2009 tarihleri arasında

sattığı araçların ilk iktisabı için %27 oranı üzerinden ÖTV beyannameleri

düzenleyerek ödemeleri yapmıştır.

B. Vergi İncelemesi

Süreci

11. 2009 yılında yapılan ÖTV indirimi teşvikinin amacına uygun olarak

kullanılıp kullanılmadığına ve bu işlemlerde ÖTV açısından herhangi bir vergi

kayıp ve kaçağının bulunup bulunmadığına yönelik olarak Vergi Denetim Kurulu

Başkanlığınca sektörel bazda bir vergi incelemesi

yürütülmüştür. Bu çalışmalar kapsamında üç yüz üç mükellef incelemeye sevk

edilmiştir.

12. Başvurucu Şirket ile ilgili olarak yapılan inceleme

neticesinde düzenlenen 12/7/2013 tarihli raporda;

i. Şirketin indirimli ÖTV'nin uygulandığı 16/6/2009 ile

30/9/2009 tarihleri arasında kurum çalışanları ve kendi adına düzenlediği

faturaların muhteviyatı itibarıyla gerçek araç satışına dayanmadığı

saptanmıştır. Rapora göre faturalarda yer alan alıcı ve araç satış tutarı

bilgileri gerçek dışı olup başvurucu Şirket ÖTV indiriminden yararlanmak için

bu faturaları düzenlemiştir.

ii. ÖTV indiriminin sona erdiği 30/9/2009 tarihinden sonra söz

konusu araçların noter vasıtasıyla üçüncü kişilere devredildiği tespit

edilmiştir. Başvurucu Şirketin gerçek olduğu belirlenen bu satışlar üzerinden

ÖTV beyannamesi düzenlemediği belirtilmiştir.

iii. Üçüncü kişilere yapılan satış tutarlarından, daha önce

kurum çalışanları adına düzenlenen faturalardaki tutarlar arasındaki fark beyan

edilmeyen matrah olarak tespit edilmiştir. Bu şekilde belirlenen fark matraha

%37 oranı uygulanmak suretiyle beyan edilmemiş ÖTV tutarı saptanmış ve araç

satışlarında sahte belge düzenlendiği kabulüyle bu tutara üç kat vergi ziyaı cezası uygulanması önerilmiştir.

13. Vergi İdaresi tarafından vergi inceleme raporundaki öneri

doğrultusunda başvurucu Şirket adına indirimli özel tüketim oranından

faydalanmak amacıyla gerçeğe aykırı satışlar yapılarak ÖTV kaybına neden

olunduğu gerekçesiyle 2009 yılı Ekim, Kasım ve Aralık

ayı dönemleri için resen üç kat vergi ziyaı cezalı

ÖTV tarhiyatı yapılmıştır. Bunun yanında tekerrür hükümleri de uygulanarak ceza

artırılmıştır.

C. Ceza SoruşturmasıSüreci

14. Vergi Denetim Kurulu 18/12/2013 tarihinde başvurucu Şirketin

Yönetim Kurulu üyeleri hakkında Ankara Cumhuriyet Başsavcılığı nezdinde suç

duyurusunda bulunmuştur. Soruşturma sırasında düzenlettirilen bilirkişi

raporunda şu hususlara yer verilmiştir:

i. Mükellef Şirketin kendi çalışanlarına 2009 yılında satmış

olduğu motorlu araçların ÖTV indirimli olarak satıldığı ve bu satıştan

kaynaklanan katma değer vergisi (KDV) ve ÖTV'nin tahakkuk ettirilerek ödendiği

belirtilmiştir.

ii. Bilirkişiye göre bu sebeple vergiyi doğuran olay

gerçekleşmediğinden dolayı herhangi bir vergi ziyaı

söz konusu değildir. Bilirkişi ayrıca, Şirketin çalışanları ile yapılan alım

satım işlemi nedeniyle düzenlenen belgelerin sahte olarak kabul edilemeyeceğini

ifade etmiştir.

iii. Bilirkişi sonuç olarak Şirket yönünden yapılan ilgili

dönemdeki motorlu araç satışlarında uygulanan ÖTV indirimlerinin Bakanlar

Kurulu kararına uygun olduğu görüşünü bildirmiştir.

15. Soruşturma sonunda Başsavcılık, söz konusu bilirkişi

raporuna dayalı olarak26/2/2014 tarihinde kovuşturmaya yer olmadığına karar

vermiştir.

D. Vergi Yargılaması

Süreci

16. Başvurucu Şirket, vergi ziyaı

cezalı ÖTV tarhiyatı işlemlerinin iptali istemiyleSamsun

Vergi Mahkemesi ile Ankara 2. ve 5. Vergi Mahkemelerinde (Mahkemeler) farklı

tarihlerde dava açmıştır. Dava dilekçelerinde; başvurucu Şirketin söz konusu

araçları aktifine almasının personeline veya üçüncü kişilere satışının

muvazaalı olmadığı, dolayısıyla bu satışlar nedeniyle düzenlenen faturaların da

sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olmadığı, vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde

ÖTV oranının %27 olduğu, ikinci el araç tesliminin vergiyi doğuran olay olarak

kabulünün hukuken doğru olmadığı, yasal koşullar oluşmadığı hâlde resen tarh

yoluna gidildiği, inceleme raporunda ifadelerin teşmili yasağının ihlal

edildiği, üç kat vergi ziyaı cezalı ÖTV

tarhiyatlarının hukuka aykırı olduğu ileri sürülmüştür.

17. Mahkemeler 29/5/2014, 30/5/2014, 18/6/2014, 26/6/2014 ve

24/6/2014tarihlerinde davaların kısmen ya da tamamen reddine karar vermiştir.

Mahkemeler kararlarının gerekçelerinde, motorlu araç satışı faaliyetinde

bulunan davacı Şirket tarafından indirimli oranda ÖTV'den faydalanmak için

araçların Şirket adına veya Şirket çalışanları adına satışının yapıldığı ancak

söz konusu satışlar için herhangi bir bedel ödenmediği gibi araçların

kullanılmaya başlanmadığı ve alıcılar tarafından adlarına kayıt ve tescil

ettirilmediği tespitlerine yer verilmiştir. Mahkemelere göre bu sebeple kanunda

aranılan anlamda ilk iktisabın gerçekleşmediği ancak daha sonraki tarihlerde

yapılan satışlar sonucu araçların trafik sicilinde tescil edilerek ilk

iktisabın araçların gerçek alıcılarına satışının yapıldığı tarihlerde

gerçekleştiği gözönüne alınmalıdır. Mahkemeler,

vergiyi doğuran olayın salt indirimli oranda ÖTV'den faydalanmak amacıyla

araçların satışlarının yapıldığı tarihte değil araçlara ilişkin bedelin

ödenerek trafik sicilinde alıcılar adına kayıt ve tescil ettirildiği tarihte

meydana geldiğini kabul etmiştir. Mahkemeler, bu gerekçelerle başvurucu Şirket

adına resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı ÖTV

tarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varmıştır.

18. Buna mukabil Samsun Vergi Mahkemesi ile Ankara 5. Vergi

Mahkemesi, başvurucu Şirket adına kesilen vergi ziyaı

cezalarının vergi aslının üç katı tutarında olması hususunda bir sorun

görmemişken Ankara 2. Vergi Mahkemesi, Şirket adına kesilen vergi ziyaı cezalarının vergi asıllarının bir katı olanlarında

hukuka aykırılık bulunmamakla birlikte bu tutarları aşan kısımlar için hukuka

uyarlılık bulmamıştır. Ankara 2. Vergi Mahkemesine göre; vergiyi doğuran olay

olan araçların ilk iktisabının araçların adlarına trafik sicilinde tescil

yapılan nihai tüketicilere teslim edildiği tarihte gerçekleştiği, bu yüzden

vergi ziyaının da araçların ilk iktisabında vergi

hesaplanıp beyan edilmemesinden doğduğu belirtilmiştir. Yine Mahkemeye göre

araçların Şirket çalışanlarına tesliminde vergiyi doğuran olay ve vergi ziyaı gerçekleşmediğinden davacı Şirket adına üç kat vergi ziyaı cezası uygulanmasına yasal olanak bulunmamaktadır. Bu

itibarla Samsun Vergi Mahkemesi ile Ankara 5. Vergi Mahkemesi; anılan davaların

tamamen reddine karar vermiş iken Ankara 2. İdare Mahkemesi ise davaların

kısmen kabulüne kısmen reddine ve dava konusu ÖTV'ler ile bir katı tutarındaki

vergi ziyaı cezalarının tasdikine, vergi ziyaı cezalarının vergi aslının bir katını aşan

kısımlarının kaldırılmasına karar vermiştir.

19. Başvurucunun Samsun Vergi Mahkemesi ile Ankara 5. Vergi

Mahkemesinin kararlarına yönelik itirazları Samsun Bölge İdare Mahkemesi ile

Ankara Bölge İdare Mahkemelerinin sırasıyla 28/10/2014, 30/10/2014, 23/12/2014

ve 26/2/2015 tarihli kararlarıyla reddedilerek hükümler onanmıştır.

Başvurucunun Ankara 2. Vergi Mahkemesinin kararlarına yönelik itirazları ise

Ankara Bölge İdare Mahkemesinin 3/2/2015 tarihli kararıyla reddedilmiş, davalı

idare istemlerinin kabulüne karar verilmiş, Ankara 2. Vergi Mahkemesinin

itiraza konu kararlarının iptale ilişkin hüküm fıkralarının bozulmasına ve üç

kat vergi ziyaı cezası yönünden davaların reddine

karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi; ilgili kararlarında başvurucu adına

kesilen üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık

görülmediğini, itiraza konu kararların üç kat vergi ziyaı

cezasının vergi tutarının bir katını aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm

fıkrasında hukuki isabet bulunmadığını belirtmiştir. Başvurucu Şirketin karar

düzeltme talepleri de söz konusu Bölge İdare Mahkemelerince yine sırasıyla

3/2/2015, 2/3/2015, 5/5/2015, 5/6/2015, 2/10/2015, 21/10/2015 ve 27/10/2015

tarihlerinde reddedilmiştir.

20. Nihai kararlar, başvurucu vekiline sırasıyla 24/2/2015,

25/2/2015, 27/2/2015, 16/3/2015, 26/3/2015, 1/4/2015, 20/5/2015, 6/7/2015,

27/10/2015, 18/11/2015 ve 19/11/2015 tarihlerinde tebliğ edilmiştir.

21. Başvurucu; sırasıyla 24/3/2015, 22/4/2015, 2/6/2015,

31/7/2015, 11/11/2015 ve 7/12/2015 tarihlerinde bireysel başvurularda

bulunmuştur.

E. Yeniden Vergi

İncelemesine İlişkin İdari Süreç

22. Başvurucu 16/1/2014 tarihinde Vergi İdaresine müracaat

ederek sektörde kaç adet vergi incelemesi yapıldığı, bu vergi incelemelerinin

sektörün tümünü kapsayıp kapsamadığı ve bu vergi incelemeleri sonucunda ne gibi

işlemler yapıldığı hususlarında bilgi verilmesini talep etmiştir. Başvurucunun

bu talebi 31/12/2014 tarihinde reddedilmiştir.

23. Başvurucu ayrıca 3/12/2014 tarihinde Vergi Denetim Kurulu

Başkanlığına müracaat ederek yeniden inceleme yapılmasını, vergi ziyaı cezasının düzeltilerek maddi ve manevi mağduriyetinin

giderilmesini talep etmiştir.

24. Ankara Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığının

31/12/2014 tarihli yazısı ile yeniden vergi incelemesine başlandığı başvurucuya

bildirilmiştir. Bu yazıda ayrıca ilgili dönem vergi beyanlarının takdire

sevkine ilişkin olarak vergi dairelerine yazı gönderildiği belirtilmiştir.

25. İndirimli ÖTV uygulandığı döneme ilişkin farklı uygulamalara

yol açıldığı şikâyetleri üzerine Vergi Denetim Kurulu Başkanlığınca 9/1/2015

tarihinde konu hakkında bir inceleme yapılmıştır. Bu inceleme sonucu düzenlenen

17/3/2015 tarihli Görüş ve Öneri Raporu'nda (araştırma ve inceleme raporu)

öncelikle şu hususa yer verilmiştir:

"Vergi müfettişleri tarafından incelemesi

tamamlanan 292 mükellef hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları üzerinde

yapılan inceleme sonucunda tespit edilebilen ... aynı konu ve riskli görülen

işlemler benzer olmasına rağmen farklı uygulamalar ve mükellefler açısından

farklı sonuçlar doğuran değerlendirmelerin yapıldığı anlaşılmıştır."

26. Ayrıca bu raporda şu tespitlere yer verilmiştir:

i. Vergi incelemesi tamamlanan iki yüz doksan iki mükelleften on

ikisi hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılması, geriye kalan iki yüz

seksen mükelleften tenkit konusu yapılanlar hakkında ise tek kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılması istenmiştir. Rapora göre;

"ÖTV indiriminin uygulandığı dönemlerde

şirketin kendi çalışanlarına ya da şirketle ilişkili kişilere yapılan satış

işlemlerini muvazaa ve sahte belge olarak değerlendirmek suretiyle üç kat vergi

ziyaı cezalı tarhiyat istenilen ve hakkında vergi

suçu raporu düzenlenen mükellefler olduğu gibi tek kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat istenilen ve hakkında vergi suçu

raporu düzenlenmeyen mükellefler ile tenkit konusu yapılmayan mükellefler de

bulunmaktadır."

ii. Raporda farklı sonuçlara varılmasının gerekçesi olarak

incelemeyi yapan vergi müfettişlerinin farklı olması ve ayrıca rapor

değerlendirme komisyonlarının çalışma biçimi ve farklı değerlendirmeler

yapabilmesi gösterilmiştir. Rapora göre;

"... Esas olan, yapılan inceleme

sonucunda ortaya çıkan vergisel sonuçtan ziyade, aynı konuda farklı mükellefler

üzerinde yapılan inceleme sonucunun aynı olmasının sağlanmasıdır. Diğer bir

ifadeyle, inceleme konusu itibarıyla aynı durumda olan mükelleflere vergisel

anlamda farklı işlem yapılmamasına ve aynı (eşit) işleme tabi tutulmasına

yönelik uygulamaların geliştirilmesi esas olmalıdır. İnceleme konusu aynı olsa

bile farklı özellikler gösteren mükelleflerin bu durumlarının dikkate alınacağı

tabiidir..."

iii. Raporda, başvurucu Şirketin mağduriyetinin giderilmesi

talebi yönünden ise devam eden yargı sürecine dikkat çekilerek yeniden vergi

incelemesi yapılmasının vergi mevzuatı bakımından mümkün olmadığı ifade

edilmiştir.

27. Söz konusu raporda, belirtilen olumsuzluklara yol açılmaması

için çeşitli önerilerde de bulunulmuştur. Bu önerilerden bazıları şunlardır:

i. Ülke genelinde sektörel bazda ve

geniş kapsamlı incelemelere başlanmadan önce örnek olarak seçilecek birkaç

mükellef nezdinde inceleme yapılarak çıkacak sonuçlar değerlendirildikten sonra

yapılacak incelemelere yön verilmesi gerektiği ifade edilmiştir.

ii. Aynı konudaki incelemenin aynı gruptaki vergi

müfettişlerince yapılması ve aynı rapor değerlendirme komisyonunca

değerlendirilmesi önerilmiştir.

iii. Aynı konuda farklı değerlendirmelerin yapılması durumunda

uygulamanın nasıl yapılacağının vergi müfettişlerine duyurulmasının yararlı

olacağı belirtilmiştir.

iv. Ayrıca vergi müfettişlerinin hizmet içi eğitimlerine ağırlık

verilmesi gerektiği vurgulanmıştır.

v. Uygulama birliğinin sağlanması için Merkezî Rapor

Değerlendirme Komisyonu kararlarının vergi müfettişlerinin bilgisine sunulması

önerilmiştir.

28. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı 1/4/2015 tarihinde yeniden

başlatılan vergi incelemesini iptal etmiştir. Bu yazıda, yeniden vergi

incelemesi yapılmasının vergi mevzuatı açısından uygun görülmediği

belirtilmiştir. Başvurucu 15/4/2015 tarihinde yeniden başlatılan incelemeye

devam edilmesi talebinde bulunmuştur. Ancak Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının

27/5/2015 tarihli yazısı ile araştırma ve inceleme raporuna dayalı olarak

talebinin reddedildiği başvurucuya bildirilmiştir.

F. Emsal Olarak İleri

Sürülen Vergi İncelemeleri ve Davalar

29. Yine başvurucu ile aynı grupta yer alan başka bir şirkete

yönelik olarak 2009 yılı Ekim, Kasım ve Aralık aylarını konu alan 17/4/2013

tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmiştir. Bu raporda, mükellef şirketin

kendi adına yaptığı araç satışlarının kullanma amaçlı olmadığı için ÖTV'ye tabi

olmadığı ancak daha sonra üçüncü kişilere yapılan satışlar yönünden ÖTV

uygulanması gerektiği tespit edilmiştir. Raporda sonuç olarak mükellef kurum

adına resen ÖTV tarh edilmesi ve tarh edilecek bu tutarlar üzerinden bir kat

vergi ziyaı cezası kesilmesi önerilmiştir.

30. Başvurucunun sunduğu İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin

31/10/2013 tarihli kararında; motorlu araç ticareti yapan davacı tarafından

yapılan işlemlerin muvazaa olarak nitelendirilemeyeceği, davacının vergiden kaçındığı belirtilerek dava

konusu cezalı tarhiyatların iptaline karar verilmiştir. Bu davada verilen

kararın temyiz edildiği ancak Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP) üzerinden

yapılan sorgulama sonucuna göre temyiz incelemesinin devam etmekte olduğu

anlaşılmaktadır.

IV. İLGİLİ HUKUK

31. Konu ile ilgili hukuk için bkz. Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş. [GK], B. No: 2015/6728,

1/2/2018, §§ 33-55).

V. İNCELEME VE GEREKÇE

32. Mahkemenin 28/6/2018 tarihinde yapmış olduğu toplantıda

başvuru incelenip gereği düşünüldü:

A. Aynı Suçtan İki Kez

Yargılanmama Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia

1. Başvurucunun İddiaları

33. Başvurucu, indirimli ÖTV uygulandığı dönemde yapılan araç

satışlarına ilişkin olarak vergi aslı tahakkuk ettirildiği hâlde üç kat vergi ziyaı cezasının uygulanmasının da aynı eylemden dolayı iki

defa ceza uygulanması anlamına geldiğini belirterek bu durumun aynı suçtan iki

kez cezalandırılmama hakkını ihlal ettiğini ileri

sürmüştür.

2. Değerlendirme

34. Anayasa’nın 148. maddesinin üçüncü fıkrası ile 30/3/2011

tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri

Hakkında Kanun'un 45. maddesinin (1) numaralı fıkrası gereği Anayasa

Mahkemesine yapılan bir bireysel başvurunun esasının incelenebilmesi için kamu

gücü tarafından ihlal edildiği iddia edilen hakkın Anayasa'da güvence altına

alınmış olmasının yanı sıra Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi (Sözleşme) veya

Türkiye'nin taraf olduğu ek protokollerin kapsamına da girmesi gerekir. Bir

başka ifadeyle Anayasa ve Sözleşme'nin ortak koruma alanı dışında kalan bir hak

ihlali iddiasını içeren başvurunun kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi

mümkün değildir (Onurhan Solmaz, B. No: 2012/1049, 26/3/2013, §

18).

35. Sözleşme’ye ek 7 No.lu Protokol’ün

4. maddesinde aynı suçtan iki kez yargılanmama ve cezalandırılmama hakkı

tanınmış ise de başvuruya konu ihlal iddiasının tarihi itibarıyla anılan

Protokol yürürlüğe girmemiştir. Bu itibarla başvurucunun hak iddiasının Anayasa

ve Sözleşme’nin ortak koruma alanının dışında kaldığı anlaşılmaktadır (İffet İnci Gültekin, B. No: 2013/9585,

9/3/2016, § 42).

36. Açıklanan gerekçelerle başvurucunun aynı suçtan iki kez

cezalandırılmama iddiası yönünden başvurunun diğer kabul edilebilirlik

nedenleri incelenmeksizin konu bakımından

yetkisizlik nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi

gerekir.

B. Mülkiyet Hakkı

Bağlamında Ayrımcılık Yasağının İhlal Edildiğine İlişkin İddia

1. Başvurucunun İddiaları

37. Başvurucu, indirimli vergi oranı uygulandığı dönemde yapılan

araç satışlarının muvazaalı olduğu gerekçesine dayanılarak resen üç kat vergi ziyaı cezalı ÖTV tarh edilmesinden yakınmaktadır.

Başvurucu, tüm sektörü kapsayan bir vergi incelemesi yapıldığını ancak sonuçta

bu sektörde yer alan üç yüz civarı şirketten sadece kendisinin de içinde yer

aldığı oldukça sınırlı sayıda mükellef hakkında üç kat vergi ziyaı cezası uygulandığını belirtmiştir. Başvurucu, vergi ziyaı cezasının üç kat uygulanması nedeniyle uzlaşma ve

benzeri haklardan yararlanamadığını hâlbuki aynı durumdaki diğer şirketlerin

bir kat vergi ziyaı cezası uygulandığı için bu

haklardan faydalandığını ifade etmiştir. Başvurucu, bunun yanında bazı vergi

mahkemelerince davalar kabul edildiği hâlde somut olayda vergi mahkemesinde

açılan davanın reddedildiğini belirtmiştir.

38. Başvurucuya göre aynı konuda sektördeki diğer şirketlerden

farklı olarak üç kat vergi ziyaı cezası uygulanması

haklı bir sebebe dayanmamaktadır. Başvurucu, bu gerekçelerle eşitlik ilkesinin

ve mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür. Başvurucu ayrıca, Bölge

İdare Mahkemesi kararlarında yeterli bir gerekçe olmadığını belirterek adil

yargılanma hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.

2. Değerlendirme

39. Anayasa’nın 35. maddesi şöyledir:

“Herkes,

mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla

sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına

aykırı olamaz.”

40. Anayasa'nın 10. maddesi şöyledir:

"Herkes, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasi

düşünce, felsefi inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım

gözetilmeksizin kanun önünde eşittir.

...

Devlet organları ve idare makamları bütün

işlemlerinde kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmek

zorundadırlar."

41. Anayasa'nın 73. maddesinin birinci ve ikinci fıkraları

şöyledir:

"Herkes, kamu giderlerini karşılamak

üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı,

maliye politikasının sosyal amacıdır."

42. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından yapılan

hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifini

kendisi takdir eder (Tahir Canan,

B. No: 2012/969, 18/9/2013, § 16). Başvurucunun adil yargılanma hakkı

kapsamında ileri sürdüğü kanun yolu mercii tarafından itirazlarının gerekçesiz

olarak reddedildiği ve yapılan yargılamalarda birbiriyle çelişen farklı

kararlar verildiğine dair şikâyetleri, yukarıda belirtilen temel şikâyeti ile

bağlantılı olduğundan mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlali

iddiası kapsamında değerlendirilmiştir.

43. Somut olayda aynı konuya ilişkin yapılan vergi incelemeleri

neticesinde vergi ziyaı cezası uygulanan şirketler

yanında hiç vergi ziyaı cezası uygulanmayan veya

vergi incelemesine gerek görülmeyen şirketlerin de bulunduğu anlaşılmaktadır.

Ancak başvurucu, başvuru formunda vergi tarh edilmesinden değil de vergi ziyaı cezasının üç kat uygulanması noktasında ayrımcılık

yasağına aykırı davranıldığından şikâyetçi olmuştur. Dolayısıyla inceleme bu

iddia ile sınırlı olarak yapılmalıdır. Buna göre ihtilaf, otomotiv sektöründe

yer alan şirketler arasında indirimli ÖTV uygulandığı dönemde yapılan satışlara

ilişkin vergi incelemeleri sonucu vergi ziyaı

cezasının farklı uygulanması suretiyle ayrımcılık yasağına aykırı davranıldığı

iddiasına ilişkindir.

a. Kabul Edilebilirlik

Yönünden

44. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine

karar verilmesini gerektirecek başka bir neden de bulunmadığı anlaşılan

mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edildiğine ilişkin

iddianın kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.

Kadir ÖZKAYA bu görüşe katılmamıştır.

b. Esas Yönünden

45. Başvurucunun aynı konu ile ilgili olarak yukarıda belirtilen

şikâyetleri, daha önce Anayasa Mahkemesince incelenmiş ve karara bağlanmıştır (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §§

66-113).

46. Anayasa Mahkemesi; öncelikle Anayasa'nın 10. maddesinde

sayılan ayrımcılık sebeplerinin sınırlı sayıda olmadığını, bu bağlamda mülkiyet

temelinde de ayrımcılığın yasaklandığını kabul etmiştir. Nitekim Sözleşme'nin

14. maddesinde mülkiyet (property)

açık bir şekilde ayrımcılık temelleri arasında sayılmıştır. Buna göre kamu

makamlarının mülkiyet hakkının korunması çerçevesinde mülk sahipleri arasında

ayrıma yol açacak müdahalelerde bulunmama yükümlülüğü vardır. Bu sebeple

Anayasa Mahkemesi, bireysel başvuru kapsamında başvuruculara aynı veya benzer

durumdaki diğer mülk sahiplerine göre ayrımcılığa yol açacak farklı bir

muamelenin yapılıp yapılmadığını incelemek durumundadır (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §

83).

47. Anayasa Mahkemesi, aynı sektörde söz konusu vergi

incelemesine tabi tutulan şirketler ile nispi olarak benzer koşullarda bulunan

ve haklarındaki tarhiyatlar üç kat cezalı olarak tahakkuk ettirilerek

kesinleştirilen iki şirketin belirlenebilir özellik arz eden bir kategori

oluşturduğu gerçeğinden hareketle aynı sektörde ekonomik faaliyet icra eden ve

tabi olunan vergisel rejim bakımından aynı statüde bulunan şirketlerden bir

kısmı için bir kat vergi ziyaı cezası uygulanmasının,

hakkında üç kat vergi ziyaı cezası uygulanan

başvurucu yönünden farklı bir muamele

olduğu sonucuna ulaşmıştır (Reis Otomotiv

Ticaret ve Sanayi A.Ş., §§ 83-92).

48. Anayasa Mahkemesi, mezkûr kararında vergi incelemesinin

farklı vergi denetim elemanlarınca yapılmış olması nedeniyle farklı vergisel

sonuçlara ulaşılmasının objektif ve makul bir sebebe dayandığı müddetçe

anlaşılabilir bir durum olduğunu kabul etmiştir.Bununla

birlikte kararda, başvuru konusu olaydaki vergi incelemesinin sadece ÖTV

bağlamında bu vergi ile ilgili bir indirimin kötüye kullanılıp kullanılmadığı

konusuyla ve altı ay gibi belirli bir dönemde sadece otomotiv sektörüyle sınırlı

olduğu; dolayısıyla vergi idaresinden uygulama alanı bu kadar sınırlı bir vergi

incelemesi için daha incelemeye girişmeden farklı vergisel sonuçları

önleyebilecek vergiyi doğuran olay, tarh ve tahakkuk açısından çerçeve çizen

bir planlama ile hareket etmesinin beklendiği tespit edilmiştir (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §§

93-97).

49. Anayasa Mahkemesi, anılan tespit üzerine somut olayın özel

koşulları altında vergi uygulamasındaki farklı muamelenin sonuçlarını ölçülülük

bağlamında ele almıştır. Sonuç olarak her ne kadar kamu makamlarının vergisel

müdahaleler bakımından geniş bir takdir yetkisi bulunmakla birlikte somut

olayın koşulları altında vergi incelemesinin konusu, ilişkin olduğu dönem ve

kapsadığı mükellef grubunun açık bir şekilde sınırlı olduğu dikkate alındığında

mülkiyet hakkına yapılan ayrımcı müdahale yönünden bu takdir yetkisinin daha

belirgin sınırlarının mevcut olduğunu belirtmiştir. Buna göre olayda objektif

ve makul bir gerekçe gösterilmeden mülkiyet hakkına yapılan ayrımcı müdahalenin

sonuçlarının giderilmediği, müdahalenin boyutu ve sonuçlarının ağırlığı ile bu

sonuçlara yol açan idarenin işlemlerinin başvurucuya aşırı bir külfet

yüklenmesine yol açtığı kanaatine ulaşılmıştır. Dolayısıyla bu gerekçelerle

mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edildiğine karar

verilmiştir (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi

A.Ş., §§ 102-111).

50. Somut başvuruda da -bu ilkelerden ayrılmayı gerektirir bir

durumun söz konusu olmadığı dikkate alındığında- mülkiyet hakkı bağlamında

ayrımcılık yasağının ihlal edildiği sonucuna varılmıştır.

51. Bu sonuç dikkate alındığında mülkiyet hakkına ilişkin diğer

şikâyetlerin ayrı olarak incelenmesine gerek bulunmamaktadır.

52. Açıklanan gerekçelerle mülkiyet hakkıyla bağlantılı olarak

Anayasa'nın 10. maddesinde güvence altına alınan ayrımcılık yasağının ihlal

edildiğine karar verilmesi gerekir.

Kadir ÖZKAYA bu görüşe katılmamıştır.

C. 6216 Sayılı Kanun'un

50. Maddesi Yönünden

53. 6216 sayılı Kanun’un 50. maddesinin (1) ve (2) numaralı

fıkraları şöyledir:

“(1)

Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının ihlal edildiğine ya da

edilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesi hâlinde ihlalin ve

sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere hükmedilir…

(2)

Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa, ihlali ve

sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosya ilgili

mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmayan

hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel mahkemelerde dava

açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama yapmakla yükümlü mahkeme,

Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve sonuçlarını ortadan

kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir.”

54. Başvurucu; ihlalin tespiti, yeniden yargılama yapılması veya

tazminata karar verilmesi taleplerinde bulunmuştur.

55. Başvuruda, mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının

ihlal edildiği sonucuna varılmıştır.

56. Mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadan

kaldırılması için yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunduğundan

kararın bir örneğinin yeniden yargılama yapılmak üzere ekli tablonun (C)

sütununda belirtilen mahkemelere gönderilmesine karar verilmesi gerekir.

57. Mülkiyet hakkının ihlali nedeniyle yeniden yargılama

yapılmasına karar verilmesinin yeterli giderim sağladığı değerlendirildiğinden

tazminat talebinin reddine karar verilmesi gerekir.

58. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 14.521,60 TL harç ve

1.980 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 16.501,60 TL yargılama giderinin

başvurucuya ödenmesine karar verilmesi gerekir.

B. Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet

hakkıyla bağlantılı olarak Anayasa'nın 10. maddesinde güvence altına alınan

ayrımcılık yasağının İHLAL EDİLDİĞİNE Kadir ÖZKAYA'nın

karşıoyu ve OYÇOKLUĞUYLA,

C. Kararın bir örneğinin mülkiyet hakkının ihlalinin

sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere ekli

tablonun (C) sütununda yer alan mahkemelere GÖNDERİLMESİNE,

D. Başvurucunun tazminata ilişkin taleplerinin REDDİNE,

E. 14.521,60 TL harç ve 1.980 TL vekâlet ücretinden oluşan

toplam 16.501,60 TL yargılama giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,

F. Ödemenin, kararın tebliğini takiben başvurucunun Maliye

Bakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemede

gecikme olması hâlinde bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar

geçen süre için yasal FAİZ UYGULANMASINA,

G. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE

28/6/2018 tarihinde karar verildi.

Bireysel Başvuru Bireysel Başvuru İlk Derece Esas Başvuru

Numarası Tarihi Mahkemesi Numarası Harcı

1 2015/5293 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/2411 226,90 TL

2 2015/12903 31/7/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2441 226,90

TL

3 2015/12906 31/7/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2432 226,90

TL

4 2015/12907 31/7/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2440 226,90

TL

5 2015/12909 31/7/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2439 226,90

TL

6 2015/12910 31/7/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2435 226,90

TL

7 2015/17304 11/11/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2419 226,90

TL

8 2015/17307 11/11/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2418 226,90

TL

9 2015/17308 11/11/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2417 226,90

TL

10 2015/18639 7/12/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2424 226,90

TL

11 2015/18640 7/12/2015 Ankara 5. Vergi Mahkemesi 2013/2433 226,90

TL

12 2015/18641 7/12/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2411 226,90

TL

13 2015/18642 7/12/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2416 226,90

TL

14 2015/18643 7/12/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2425 226,90

TL

15 2015/18644 7/12/2015 Ankara 2. Vergi Mahkemesi 2013/2426 226,90

TL

16 2015/5295 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1616 226,90

TL

17 2015/5296 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1613 226,90

TL

18 2015/5297 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1599 226,90

TL

19 2015/5298 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1600 226,90

TL

20 2015/5299 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1617 226,90

TL

21 2015/5302 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1601 226,90

TL

22 2015/5303 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1594 226,90

TL

23 2015/5304 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1597 226,90

TL

24 2015/5305 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1602 226,90

TL

25 2015/5306 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1603 226,90

TL

26 2015/5307 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1604 226,90

TL

27 2015/5308 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1605 226,90

TL

28 2015/5310 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1595 226,90

TL

29 2015/5311 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1598 226,90

TL

30 2015/5312 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1580 226,90

TL

31 2015/5313 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1612 226,90

TL

32 2015/5314 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1611 226,90

TL

33 2015/5315 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1596 226,90

TL

34 2015/5316 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1610 226,90

TL

35 2015/5318 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1609 226,90

TL

36 2015/5319 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1593 226,90

TL

37 2015/5320 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1614 226,90

TL

38 2015/5321 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1615 226,90

TL

39 2015/5322 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1608 226,90

TL

40 2015/5323 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1607 226,90

TL

41 2015/5324 24/3/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1606 226,90

TL

42 2015/6726 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1590 226,90

TL

43 2015/6727 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1591 226,90

TL

44 2015/6729 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1584 226,90

TL

45 2015/6730 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1588 226,90

TL

46 2015/6731 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1583 226,90

TL

47 2015/6732 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1565 226,90

TL

48 2015/6733 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1586 226,90

TL

49 2015/6734 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1589 226,90

TL

50 2015/6736 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1582 226,90

TL

51 2015/6738 22/4/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1592 226,90

TL

52 2015/9196 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1579 226,90 TL

53 2015/9197 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1578 226,90 TL

54 2015/9198 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1577 226,90 TL

55 2015/9199 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/15785 226,90

TL

56 2015/9200 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1576 226,90 TL

57 2015/9201 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1574 226,90 TL

58 2015/9202 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1573 226,90 TL

59 2015/9203 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1572 226,90 TL

60 2015/9204 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1571 226,90 TL

61 2015/9205 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1570 226,90 TL

62 2015/9206 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1569 226,90 TL

63 2015/9208 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/1568 226,90 TL

64 2015/9209 2/6/2015 Samsun Vergi Mahkemesi 2013/15767 226,90

TL

KARŞI OY

Mahkememiz çoğunluğunca, başvurucunun eldeki (2015/5293 sayılı)

başvurusunda dile getirdiği şikâyetlerinin, Anayasa Mahkemesince, eldeki

başvuru ile tamamen aynı nitelikteki 2015/6728 sayılı başvuruda incelendiği ve

sonuçta başvurucunun mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal

edildiğine karar verildiği, somut başvuruda da o karardan ayrılmayı gerektirir

bir durumun söz konusu olmadığı gerekçesiyle mülkiyet hakkıyla bağlantılı

olarak Anayasa’nın 10. maddesinde güvence altına alınan ayrımcılık yasağının

ihlal edildiğine karar verilmiştir.

2015/6728 sayılı başvuru hakkında verilen 1.2.2018 günlü

kararda, sayın M. Emin KUZ ve sayın Recai AKYEL ile birlikte yazdığımız karşı

oyda yer alan gerekçelerle, başvurunun açıkça dayanaktan yoksun olduğu, bu

nedenle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerektiği ve mülkiyet hakkı

bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edilmediği düşüncesiyle çoğunluğun kabul

edilebilirlik görüşüne ve ihlal kararına katılmıyorum.

Başkan

:

Burhan ÜSTÜN

Üyeler

:

Hicabi DURSUN

Hasan Tahsin GÖKCAN

Kadir ÖZKAYA

Yusuf Şevki HAKYEMEZ

Raportör

:

M. Emin ŞAHİNER

Başvurucu : Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş. Vekili : Av. Mustafa AKKAYA Üye Kadir ÖZKAYA