Danıştay 3. Daire E.2020/3900 K.2023/1750

Dava konusu istem: Davacının yasal defterlerinde yer alan bir kısım alımları karşılığında belge almadığı, mükerrer olarak kayıtlara intikal ettirdiği alış faturalarının bulunduğu ve yasal defterlerinde kaydı olmayan satış faturaları düzenlendiği yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak adına 2016 yılı için re'sen salınan gelir vergisinin 60.030,71-TL'lik kısmı ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı tarafından eleştiri konusu kayıtlara ilişkin olarak dava dilekçesi ekinde sunulan noter onaylı faturaların incelenmesinden, ... Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen … tarih ve … sıra nolu fatura ile ... Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen … tarih ve … sıra nolu faturanın ...

Ticaret ... adına düzenlendiği anlaşıldığından gelir vergisinin dava konusu edilen kısmı ile vergi ziyaı cezasının değinilen faturalara ilişkin kayıtlardan kaynaklanan bölümünün hukuka aykırı olduğu, diğer dört faturanın ise davacı ile aynı adreste faaliyet gösteren ...

Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına tanzim edildiği görüldüğünden gelir vergisinin dava konusu edilen kısmı ile vergi ziyaı cezasının belirtilen iki faturanın dışındakilere ilişkin kayıtlardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık görülmediği, davacı tarafından mükerrer olarak kaydedilen mal alış faturaları ve düzenlenen bir kısım satış faturalarının yasal defterlerine kaydetmemesine yönelik olarak vergi inceleme raporunda yer verilen tespitlere herhangi bir itirazının bulunmadığının beyan edildiği ve vergi inceleme raporunda yer verilen ifadesinde, mükerrer kaydın muhasebe programını kullanırken hata yapılmasından kaynaklandığı,

bir kısım satış faturalarını yasal defterlerine kaydedilmemesine ise ön muhasebe işini yapan kişi tarafından evrakların mali müşavirlik ofisine iletilmemesinin neden olduğu yönünde açıklama yapıldığı dikkate alındığında vergi ziyaı cezasının mükerrer kayıtlar ve bir kısım satış belgelerinin yasal defterlere kaydedilmemesinden kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı,

2015 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği, somut bir tespit olmaksızın özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği gerekçesiyle salınan verginin dava konusu edilen kısmı ve vergi ziyaı cezası azaltılmış, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, gelir vergisinin dava konusu edilen kısmı ile vergi ziyaı cezasının, ... Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen … tarih ve … sıra nolu fatura ile ... Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen … tarih ve … (Vergi Mahkemesi kararında … olarak belirtilen) sıra nolu faturaya ilişkin kayıtlardan kaynaklanan bölümü ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılması ile vergi ziyaı cezasının, mükerrer kayıtlar ile bir kısım satış belgelerinin yasal defterlere kaydedilmemesinden kaynaklanan ve tekerrüre isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf başvuruları reddedilmiştir.

Davacının şahıs şirketi ile %100 payla ortağı olduğu ...

Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin aynı adreste faaliyet gösterdiği, davacının ileri sürdüğü eleştiri konusu kayıtlarda yer alan faturaların düzenleyicilerinin bu faturaları sehven limited şirket adına düzenlendiği yolundaki iddiasının doğru olup olmadığı hususunun adı geçen şirket kayıtları incelenerek ve faturaların düzenleyicileri nezdinde karşıt incelemeler yapılarak ortaya konulabilecekken bu yönde bir saptama yapılmadığı dolayısıyla tarhiyatın dava konusu edilen bölümünün bu kısmının eksik incelemeye dayandığı sonucuna ulaşıldığından … tarih ve …; … tarih ve …;

… tarih ve … ile … tarih … yevmiye madde numaralı kayıtlardan kaynaklanan kısmının hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu bu yönden kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının değinilen kısma ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra cezalı verginin sözü edilen kısmı kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir. Davacı tarafından, bir kısım faturaların mükerrer kaydedilmesi ve satış faturalarının bir kısmının kayıtlara alınmamasında kastının olmadığı ve vergi kaybı bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Davacı temyiz isteminin kısmen kabulü ile temyize konu kararın, mükerrer olarak kayıtlara intikal ettirilen alış faturaları ve yasal defterlerde kaydı olmayan satış faturalarından kaynaklanan bir kat vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, kalan kısım yönünden ise temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, yasal defterlerinde yer alan bir kısım alımları karşılığında belge almadığı, mükerrer olarak kayıtlara intikal ettirdiği alış faturalarının bulunduğu ve yasal defterlerinde kaydı olmayan satış faturaları düzenlendiği yolunda saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılı için re'sen gelir vergisi salınmış ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, 2. fıkrasında birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden kısmı dışındaki hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Uyuşmazlıkta, vergi ziyaı cezasının, tekerrür hükümleri uyarınca artırılan kısmı yönünden dava reddedilmişse de ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse faile daha hafif olan ceza uygulanacağından, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle tekerrür hükümleri uyarınca artırılacak tutarın, tekerrüre esas alınan cezadan fazla olamayacağı yolunda getirilen düzenleme dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.