Danıştay 4. Daire E.2018/6472 K.2022/2975

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2011 ve 2012 yılı hesap ve işlemlerinin sahte belge kullanımı yönünden sınırlı incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporlarına istinaden resen tarh edilen, 2011/ 1 ila 5. dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2011/ 6 ila 8, 12., 2012/ 2 ila 7., 2011 ve 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde sonraki döneme devreden katma değer vergilerinin düzeltilmesi neticesinde yeniden hazırlanan beyan tablosuna göre 2014/7. dönem için tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ve 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmektedir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacı adına ihtilaf konusu dönemlerde fatura düzenleyen Kağıthane Vergi Dairesi mükellefi, … hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun tetkikinden, adı geçen mükellefin, iş yerinde yapılan yoklamalarda faaliyet alanı ile ilgili teçhizatının bulunduğu ve faal olduğu, bir takım olumsuzluklar bulunmuş ise de, sahte fatura düzenlediğine ilişkin somut tespit bulunmadığından,

adı geçen mükellef tarafından düzenlenen faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında ve kesilen özel usulsüzlük cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı, vergi inceleme raporlarında yer alan devreden katma değer vergilerinin rapora göre düzeltilmesi ve mahsup taleplerinin yerine getirilmemesi tespitleri bakımından da verilen karara göre düzeltmeler yapılması gerektiği sonucuna varılmıştır.

Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları ve davacının emtia alımında bulunduğu mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile davacı tarafından bir kısım maliyetlerin sahte fatura ile belgelendirildiğinin açıkça ortaya konulduğu, idarelerince tesis edilen işlemlerin usule ve hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.

Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.

Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.

Davacı şirkete, ihtilaf konusu dönemlerde fatura düzenleyen Kağıthane Vergi Dairesi mükellefi, … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle.

31/05/2006 tarihinde, ''sanayi tipi soğutucu ve dondurucu donanımları ile ısı pompalarının imalatı'' faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis edildiği, 31/05/2006 tarihli işe başlama yoklamasında, iş yerinin kiralık ve 90 m², iş yeri kirasının ise 150-TL olduğu, işçi çalıştırılmadığı, sanayi tipi soğutma dolapları imalatı ve tamiratı işiyle iştigal edileceği, iş yerinin atölye olarak kullanıldığı, demirbaş olarak, 1 er adet sac kıvırma, kesim, kaynak makinesi, 1 adet makas, 1 adet büro masası, 3 adet koltuk, muhtelif el aletleri olduğu, stok emtiasının bulunmadığı, iş yerine ait sabit telefon ve araba bulunmadığı,

11/04/2007 tarihlinde adres değişikliği nedeniyle yapılan yoklamada, mükellefin,. Mah.. Cad.. Sok. No:… …/ … adresinden. Mah.. Cad.. Sok. No:… …/ … adresine 02/07/2007 tarihinde nakil geldiği, iş yerinin yaklaşık 80 m² ve kiralık, iş yeri kirasının 150-TL, mülk sahibinin … olduğu, 31/01/2011 tarihinde adres değişikliği nedeniyle yapılan yoklamada,. Mah.. Sok.

No:… …/ … adresine taşınıldığı, iş yerinin 72 m², iş yeri aylık kirasının 15/01/2011 tarihi itibariyle 250-TL net olduğu, iş yeri adresinde, sanayi tipi buzdolabı imalatı ve bakımı ile iştigal edildiği, işçi çalıştırılmadığı, demirbaş olarak, 1 adet masa, 1 adet bilgisayar, 1 adet evrak dolabı, 1 adet makas giyatini, 1 adet çaka, 1 adet profil kıvırma, 1 adet alüminyum kesme, 1 adet kaynak, 1 adet komplesör ve muhtelif el aletlerinin olduğu, 13/09/2011 tarihli yoklamada, adreste faal olduğu, faaliyet konusunun sanayi ve ticari buzdolaplarının imalatı olduğu,

iş yerinin kiralık, 90 m² ve iş yeri mülk sahibinin …, aylık kirasının, 250-TL net olduğu, işçi çalıştırılmadığı, mükellefin iş yerinde ambar, depo vb. herhangi bir yer bulunmadığı, demirbaş olarak, 1 adet çaka, 1 er adet diyatin, kaynak makinesi ve gerekli el aletleri olduğunun beyan edildiği, 12/09/2012 tarihli yoklamada, adreste faaliyete devam edildiği, faaliyet konusunun, sanayi ve ticari buzdolaplarının soğutma sistemlerinin bakım ve imalatı olduğunun beyan edildiği, işçi çalıştırılmadığı, adresin kiralık ve aylık kira bedelinin 400-TL olduğu, muhasebe işleri, SMMM … tarafından yürütüldüğü, demirbaş olarak,

1 adet çaka, 1 er adet giyotin, makas ve kaynak, elektrikli kaynak, profil kesme, sac bükme makinesi olduğu, 05/06/2013 tarihli yoklamada, adresin yoklama esnasında kapalı olması sebebiyle tespit yapılamadığı, bahsi olunan iş yeri adresinin üst katlarında ikamet eden şahısların beyanına göre, adreste, sanayi tipi buzdolabı ve dondurucu ile ilgili faaliyette bulunulduğu, şahsın iki gündür iş yerine gelmediğinin beyan olunduğu, … tarih ve … sayılı defter belge isteme yazısının, adı geçen mükellefin en son iş yeri adresinde, şahsına 26/06/2013 tarihinde tebliğ edildiği ancak yasal süre içerisinde yasal defter ve belgelerin ibraz edilmediği,

… tarih ve … sayılı yazı ile adı geçen mükellef hakkında yoklama isteminde bulunulması üzerine 13/11/2014 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin yoklama anında kapalı olduğundan tespit yapılamadığı, adı geçen mükellefin, komşularının beyanına göre, adreste yeni mükellef, …'nın faaliyette bulunduğu, sözü edilen şahıs ile yapılan telefon görüşmesinde, yaklaşık 7 aydır adreste hurda metal işi ile iştigal edildiğinin bilgisinin verildiği, yine iş yeri mülk sahibi olduğunu beyan eden … ile yapılan telefon görüşmesinde, adı geçen mükellefin, 2013 yılı Aralık ayında adresten ayrıldığı,

adı geçen mükelleften kendisinin de kira alacağının bulunduğu ancak tahsil edemediğinin beyan edildiği, söz konusu şahıslar ile yapılan görüşmeler telefon üzerinden olduğunda, yoklama evrakının muhtarlık tarafından imzalandığı, adı geçen mükellef, 2011 takvim yılında, işletme hesabı esasına göre defter tuttuğu için Ba-Bs formu vermediği, ancak aynı yıl, adı geçen mükelleften emtia satın aldığını bildiren diğer mükelleflerin Ba bildiriminin, 2.096.827,00-TL olduğu, adı geçen mükellefe aynı yıl için emtia satan mükellefin bulunmadığı,

adı geçen mükellefin 2012 ve 2013 takvim yıllarında Ba bildirimin sırasıyla, 889.739,00-TL, 207.203,00-TL olduğu, ancak ilgili yıllarda adı geçen mükellefe emtia sattığına dair diğer mükellefler, Bs bildiriminde bulunmadığı, 2012 ve 2013 takvim yıllarına ait Bs bildirimin ise sırasıyla, 901.333,00,TL, 654.419,00-TL olduğu buna karşılık diğer mükelleflerin Ba bildirimlerinin ilgili yıllarda sırasıyla, 797.975,00-TL, 654.468,00-TL olduğu, 2011, 2012 ve 2013 takvim yıllarına ilişkin katma değer vergisi matrah beyanlarının sırasıyla, 2.292.968,83-TL, 927.373,97-TL, 690.450,00-TL olduğu,

hiç bir dönem ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmadığı, rapor tanzim tarihi itibariyle vadesi geçmiş ve bugün ödemesi gereken toplam vergi borcunun 26.454,90-TL, öncesinde ödeme yapılan toplam vergi aslının 1.898,50-TL, gecikme zammının ise, 989,34-TL olduğu, adı geçen mükellefin emtia alımında bulunduğu,. İnş. Oto. Teks. Mob. San. Tic. Ltd.

Şti. ile ilgili yapılan karşıt incelemede, kurum temsilcisinin beyanında ''adı geçen mükellefin tanınmadığı, hiçbir mal ve hizmet alım ve satımında bulunulmadığı, satışlarının bulunmaması nedeniyle Form Bs bildirimlerinde adı geçen mükellefe yer verilmediği'' ifade edildiği, adı geçen mükellefin 01/01/2011 tarihinden itibaren faaliyetinin münhasıran komisyon karşılığında sahte belge düzenlemek olduğu, 01/01/2011 tarihinden önceki yıllara ilişkin sahte belge düzenlediğine ilişkin bir durumunun tespit edilmediği,

adı geçen mükellef tarafından, 2011, 2012, 2013 takvim yıllarında, düzenlenmiş görünen belgelere rastlanılması halinde, söz konusu belgelerin, gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasını yansıtmayan sahte belge olarak değerlenilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.

Yukarıda yer verilen tespitler ile birlikte mevzuat hükümlerinin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, her ne kadar ihtilaf konusu yıllarda yapılan yoklamalar adı geçen mükellef faal ise de, yoklamalarda yer verilen tespitlerden, adı geçen mükellefin beyan ettiği satış hasılatını gerçekleştirebilecek ticari organizasyona sahip olmadığı, yeterli ekipman, sermaye ve işçisinin bulunmadığı, 2011, 2012, 2013 takvim yıllarında emtia sattığına ilişkin bildirimde bulunduğu mükellefler ile kendisinden emtia satın aldığını bildiren mükelleflerin, toplam alış tutarının, adı geçen mükellefin katma değer vergisi matrahlarıyla uyumsuz olduğu,

2011, 2012, 2013 dönemlerine ait beyan edilen katma değer vergisi matrahları üzerinden tahakkuk eden vergilerin, ödenmediği hususları dikkate alındığında, adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların içeriği itibarıyla yanıltıcı belge olduğu sonucuna ulaşılmış olup, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.

Öte yandan, yeniden yapılacak olan yargılamada ulaşılacak sonuca göre, vergi inceleme raporlarında yer alan devreden katma değer vergilerinin sözü edilen raporlar uyarınca düzeltilmesi ve yeniden düzenlenen beyan tablolarına ilişkin cezalı tarhiyatlar ve mahsup talepleri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezaları ve vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanması hakkında yeniden bir karar verileceği de tabiidir.

(X) KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.