Danıştay 7. Daire E.2018/1281 K.2022/2601

Dava Konusu İstem

Davacı adına, sürücüsü olduğu araçta yapılan arama sonucunda bandrolsüz sigara bulundurulduğunun tespit edildiğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden 2015 yılının Mart dönemine ilişkin olarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası uyarınca re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin 2. fıkrası uyarınca re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; olayda, takdir komisyonu kararlarında Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu tarafından düzenlenen değerlendirme raporuna göre matrahın belirlendiğinin belirtildiği, başkaca bir tespitin bulunmadığı, komisyona yasayla tanınan inceleme ve araştırma yetkisi kullanılmaksızın, soyut, genel ve kanaate dayalı bilgilere yer verilen, matrahın dayanağı ve izahı somut olarak belirtilmeyen, hukuken itibar edilemeyecek nitelikte olan takdir komisyonu kararları uyarınca tesis edilen cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Tesis edilen işlemde hukuk aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

27 seri nolu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği'nin 4.3.5 bölümünün (i) bendi uyarınca takdir komisyonu kararına, TAPDK'nın raporunun dayanak alınmasında mevzuata aykırılık bulunmamakla birlikte; davacı adına re'sen tarh edilen özel tüketim ve katma değer vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle açılan işbu davada, özel tüketim vergisi yönünden 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında belirlenen şartlarının gerçekleşip gerçekleşmediği; katma değer vergisi yönünden ise, vergiyi doğuran olayın meydana gelip gelmediği, 3065 sayılı Kanun'un 9. maddesinin 2. fıkrasının olayda uygulanma olanağının bulunup bulunmadığı hususunda yapılacak değerlendirme sonucuna göre yeniden karar verilmesi gerektiğinden temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü ve Yedinci Dairelerince 2575 sayılı Danıştay Kanunu'na, 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1. madde hükmü uyarınca birlikte yapılan toplantıda, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, sürücüsü olduğu araçta yapılan arama sonucunda bandrolsüz sigara bulundurulduğunun tespit edildiğinden bahisle takdir komisyonu kararlarına istinaden 2015 yılının Mart dönemlerine ilişkin olarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası uyarınca re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin 2. fıkrası uyarınca re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5. fıkrasında, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına;

her bir tespit için bu Kanun'a ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisinin re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi sorumlusu" başlıklı 9. maddesinin 1. fıkrasında; mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği, aynı maddenin 2. fıkrasında;

fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisinin, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranacağı, belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin,

alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata vergi ziyaı cezasının uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

6455 sayılı Kanun'un 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesine 5. fıkra hükmünü ek olarak getiren 33. maddesinin gerekçesinde; madde ile mevcut fıkrada yer alan akaryakıt, alkollü içecekler ve tütün mamulleri ve benzeri mallarla ilgili kaçakçılıkla mücadelede etkinliği arttırmak amacıyla "işyeri sahibi adına" kavramının "bulundurduğu tespit edilen" olarak değiştirildiği, ayrıca, ithal edilen ve yurt içinde üretilen ürünlerle ilgili olarak bandrolsüz ürün tespitlerinde, söz konusu ürünleri bulunduran, üreten veya ithal edenlerin de cezalı tarhiyattan müteselsilen sorumlu tutulmalarının öngörüldüğü belirtilmiştir.

27 seri nolu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği'nin 4.3.5 bölümünün (i) bendine göre, Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu'nun, numuneler üzerinde yapacağı analiz sonucunda malların emsal bedellerini de içeren bir değerlendirme raporu düzenleyeceği, (III) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan mallar için düzenlenecek değerlendirme raporunda, emsal bedel olarak bu malların perakende satış fiyatlarının dikkate alınacağı, raporda ayrıca yakalanan/el konulan malların ithalatçı veya imalatçı bazında ayrımı ile aynı ithalatçı ya da imalatçıya ait malların miktar ve marka bilgileriyle,

bulunması halinde ayırt edici ibare bilgileri itibariyle tasnifinin yapılacağı ve Kanunda belirtilen miktarların aşılıp aşılmadığının belirtileceği, TAPDK tarafından 30 gün içerisinde düzenlenecek bu rapor yakalama/el koyma işlemine ilişkin olarak düzenlenen tutanak ile birlikte aynı süre içerisinde yakalamanın/el koymanın gerçekleştiği yerdeki Vergi Dairesi Başkanlığına (bulunmayan yerlerde Defterdarlığa) gönderileceği, söz konusu inceleme neticesinde numunelerin TAPDK tarafından imha edileceği ve yakalama/el koyma işlemini gerçekleştiren ilgili kolluk birimine bilgi verileceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrasında; (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanunun genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı getirilmiştir.

Anılan fıkrada, özel tüketim vergisi tahakkuku için "bulundurma" fiili ile birlikte bulundurulan ürünlerin de, kullanılma zorunluluğu getirilen bandrol veya kod olmayan ürünlerden olması gerekmektedir. Belirtilen bu iki koşulun birlikte gerçekleştiğinin tespit edilmesi durumunda vergi dairesi müdürlüğü tarafından re'sen vergi tarhı ile vergi ziyaı cezası uygulanabilecektir. Re'sen tarh edilen özel tüketim vergisinin muhatabı ise yasal düzenlemenin doğal bir sonucu olarak bu malları bulunduranlardır.

27 seri nolu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği'nin 4.3.5 bölümünün (i) bendi uyarınca takdir komisyonu kararına, TAPDK'nın raporunun dayanak alınmasında mevzuata aykırılık bulunmamaktadır.

Bu durumda, davacı adına re'sen tarh edilen özel tüketim ve katma değer vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle açılan işbu davada, özel tüketim vergisi yönünden 4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında belirlenen şartlarının gerçekleşip gerçekleşmediği; katma değer vergisi yönünden ise, vergiyi doğuran olayın meydana gelip gelmediği, 3065 sayılı Kanun'un 9. maddesinin 2. fıkrasının olayda uygulanma olanağının bulunup bulunmadığı hususunda yapılacak değerlendirme sonucuna göre yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.