Danıştay 7. Daire E.2019/2549 K.2022/801

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; olayda, davacı banka ile ...Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında 6361 sayılı Finansal Kiralama Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu hükümlerine göre imzalanan bir finansal kiralama sözleşmesinin bulunduğu, kiracı tarafından sözleşme hükümlerine aykırı hareket edilmediği takdirde sözleşme süresinin bitiminde kiralanan eşyanın kiracıya devredileceğinin kararlaştırıldığı,

finansal kiralama sözleşmesi kapsamında yatırım teşvik belgesi ile ithal edilen eşyaya ilişkin olarak uygulanacak katma değer vergisi oranın %1 olduğu konusunda bir ihtilafın bulunmadığı, uyuşmazlığın, kiracının sözleşme hükümlerine aykırı hareket etmesi nedeniyle finansal kiralama sözleşmenin feshedilmesi sonucunda başlangıçta alınmayan %17 oranındaki katma değer vergisi farkının istenilip istenilmeyeceğinden kaynaklandığı, taraflar arasında yapılan sözleşmenin 2013 yılında imzalandığı ve ithalatın 2014 yılında gerçekleştirildiği, mal teslimi ve kısmi ödemenin yapıldığı,

sözleşmenin Kanun hükümlerine uygun şekilde yürürlükte iken davacı tarafından feshedildiğinin anlaşıldığı, davalı idarenin 6361 sayılı Kanun kapsamında aranan "finansal kiralama" tanımına uygun olmayan bir durumun ortaya çıktığı yolunda bir tespitinin bulunmadığı gibi davacının kendi bildirimi üzerine durumdan haberdar olunduğunun anlaşıldığı,

Kanuna uygun olarak yerine getirilen sözleşmenin ileride feshedilmesi durumunda katma değer vergisinin tamamının alınmasının hakkaniyete uygun düşmeyeceği, bu itibarla, davalı idarece "finansal kiralama" tanımına uygun olmayan bir durumun gerçekleştiği tespit edilmeden,

doğrudan katma değer vergisi oranının %18 olarak uygulanması gerektiğinden bahisle aradaki %17'lik oran farkından kaynaklanan katma değer vergisinin 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 37. maddesinde belirtilen sürede ödenmesinin istemesine ilişkin olarak tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Olayda, ithalatın gerçekleştirildiği tarih itibarıyla davacı banka ile ...

Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında düzenlenen geçerli bir finansal kiralama sözleşmesinin bulunduğu, söz konusu finansal kiralama sözleşmesinin, kiracının yasal yükümlülüklerini yerine getirmemesi nedeniyle feshedildiği görülmekle birlikte, yatırım teşvik belgesi kapsamından çıkarılan eşyalar için 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %1 oranında katma değer vergisi alınması gerektiği sonucuna varıldığından,

dava konusu işlemin %1 kdv oranına tekabül eden kısmında hukuka aykırılık, fazlasına ilişkin kısmında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabulü suretiyle dava konusu işlemin %1 oranı üzerinden hesaplanan katma değer vergisine isabet eden kısmının iptali yolundaki hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve bu kısım yönünden davanın reddine, istinaf başvurusunun kısmen de reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idarece, finansal kiralama sözleşmesinin davacı tarafından feshedildiği ortadayken katma değer vergisi oranının %1 olarak uygulanamayacağı, işlemin mevzuata uygun olduğu; davacı tarafından, %1 oranının iptalinin talep edilmemesine rağmen taleplerine aykırı olarak karar verildiği ve bu suretle davalı idare lehine vekalet ücretine hükmedilmesine sebebiyet verildiğinden kararın bu yönden bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Davacı tarafından istemin reddi gerektiği savunulmuş; davalı idarece savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... DÜŞÜNCESİ

Uyuşmazlıkta, yatırım teşvik belgesinin iptal edildiğinden bahisle, öncelikle belge kapsamında istisna edilen katma değer vergisi ile ilgili yapılacak ek tahakkukun tebliği suretiyle, davacıya idari itiraz ve dava açma hakkının tanınması gerekmekte olup, doğrudan 6183 sayılı Kanun'un 37. maddesine göre işlem tesis edilmesi mümkün olmadığından, bölge idare mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına tescilli ...tarih ve ...sayılı, ...tarih ve ...sayılı beyannameler ile ... Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına düzenlenmiş ...tarih ve ...sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında ithalatı yapılan makine ve teçhizata ait katma değer vergilerinin, yatırım teşvik belgesinin iptal edildiğinden bahisle 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun'un 37. maddesine istinaden (1) ay içerisinde ödenmesi gerektiğine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 74. maddesinde, Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin; ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkün olduğu.

181. maddesinin 1. fıkrasında ithalatta gümrük yükümlülüğünün; a) İthalat vergilerine tabi eşyanın serbest dolaşıma girişi, b) ithalat vergilerine tabi eşyanın ithalat vergilerinden kısmi muafiyet suretiyle geçici ithali için verilecek gümrük beyannamesinin tescil tarihinde başlayacağı; aynı Kanun'un 184. maddesinde ise.

183. maddede belirtilen haller dışında; a) İthalat vergilerine tabi eşyanın geçici depolanmasından veya tabi tutulmuş olduğu gümrük rejiminin uygulanmasından doğan yükümlülüklerden birinin yerine getirilmemesi, b) Eşyanın söz konusu gümrük rejimine tabi tutulmasına veya nihai kullanımı nedeniyle indirimli yahut sıfır ithalat vergi oranı uygulanmasına ilişkin koşullardan birine uyulmaması hallerinde ve bu fiillerin geçici depolamanın veya ilgili gümrük rejiminin yanlış uygulanması sonucunu yarattığının tespit edilmesi,

durumunda ithalat nedeniyle gümrük yükümlülüğünün doğacağını ve bu yükümlülüğün 1. fıkranın (a) bendinde bahsedilen hallerde yükümlülüğün yerine getirilmediği tarihte, eşyanın sözkonusu gümrük rejimine tabi tutulmasına veya nihai kullanımı nedeniyle indirimli ya da sıfır ithalat vergi oranı uygulanmasına ilişkin bir koşula uyulmadığının sonradan tespiti halinde ise ilgili rejime tabi tutulduğu tarihte başlayacağı düzenlenmiştir.

Yine anılan Kanun'un 197. maddesinin 2. fıkrasında, yapılan denetimler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen veya 1. fıkrada belirtilen şekilde tebliğ edilmeyen gümrük vergilerine ilişkin tebligatın, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıl içinde yapılabileceği düzenlenmiştir.

Aynı Kanun'un 5911 sayılı Kanun ile değişik 242. maddesinde ise yükümlülerin, kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilecekleri idareye intikal eden itirazların otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği, itirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği hükme bağlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun Araçlar, kıymetli maden ve petrol aramaları ile ulusal güvenlik harcamaları ve yatırımlarda istisna başlıklı 13. maddesinde katma değer vergisinden müstesna tutulacak vergi ve hizmetler sayılarak; (d) bendinde, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makina ve techizat teslimleri ile belge kapsamındaki yazılım ve gayri maddi hak satış ve kiralamalarının katma değer dergisinden müstesna olduğu, yatırımın teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde, zamanında alınmayan verginin alıcıdan, vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın ve yukarıda yer verilen hükümlerin incelenmesinden, yatırımcı ...

Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamında davacı adına tescilli beyannamelerle ithal edilen makine ve teçhizata ait istisna edilen katma değer vergilerinin, teşvik belgesinin re'sen iptal edilmesi nedeniyle istisna hükümleri ortadan kalktığından davacıdan tahsilini sağlamak amacıyla tesis edilecek işlemlerde izlenecek usul konusunda 4458 sayılı Kanun'da bir düzenlemenin bulunmadığı anlaşılmaktadır.

Ancak, böyle bir durumda ithalat vergilerine tâbi bir eşyanın, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'na aykırı bir şekilde Türkiye Gümrük Bölgesine girmesi söz konusu olmakla 4458 sayılı Kanun'un 184. maddesine göre, gümrük yükümlülüğü doğacağından, gümrük vergileri alınmadan yurda girişi yapılan eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin, Gümrük Kanunu'na göre tahakkuk ettirilerek, yükümlüsüne bildirilmesi suretiyle, yükümlülerin, bu bildirimlere karşı, anılan Kanun'un 242. maddesinde öngörülen idari itiraz yollarına başvurabilmelerine ve taleplerinin reddi üzerine de otuz gün içinde dava açabilmelerine olanak tanınması gerekmektedir.

Uyuşmazlıkta, yatırım teşvik belgesinin iptal edildiğinden bahisle, öncelikle belge kapsamında istisna edilen katma değer vergisi ile ilgili yapılacak ek tahakkukun tebliği suretiyle, davacıya idari itiraz ve dava açma hakkının tanınması gerekmekte olup, doğrudan 6183 sayılı Kanun'un 37. maddesine göre işlem tesis edilmesi mümkün olmadığından, bölge idare mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır. Öte yandan, davacının, uyuşmazlık konusu katma değer vergisinin dava konusu edilmeyen %1'lik kısmı yönünden davanın reddine karar verilemeyeceği ve davalı idare lehine vekalet ücretine hükmedilemeyeceğine ilişkin iddiasının da yeniden verilecek kararda göz önünde bulundurulacağı açıktır.

(X) KARŞI OY

Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu kararı ile yatırım yapacak müteşebbislere çeşitli imkanlar sağlanarak destekler verileceği düzenlenmiştir. Kararın amaç başlıklı 1. maddesinde.

"Bu kararın amacı; kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen hedefler doğrultusunda tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesine, üretim ve istihdamın artırılmasına..." şeklinde belirlenmiş olup, verilen destek unsurlarına rağmen taahhütlerin yerine getirilememesi halinde destek unsurlarının geri alınacağına dair düzenleme işbu kararın 28. maddesinde;

"(1) Bu karar ile uygulama mevzuatında belirlenen hükümlere aykırı davranan yatırımcıların teşvik belgeleri bu maddenin ikinci fıkra hükmü saklı kalmak kaydıyla iptal edilir." şeklinde yer verilmiş, teşvik belgelerinin iptal edilmesi veya kısmi müeyyide uygulanması halinde sağlanan desteklerin 6183 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde yatırımcıdan geri alınacağı düzenlemesi ile tahsilatın kanun yolunu belirlemiştir.

Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin yayımlanan Tebliğ (No:2012/1) in 3. maddesinde teşvik belgesi tanımlanmıştır. Buna göre; "Teşvik belgesi yatırımın karakteristik değerlerini ihtiva eden, yatırımın bu değerler ve tespit edilen şartlara uygun olarak gerçekleştirilmesi halinde üzerinde kayıtlı destek unsurlarından istifade imkanı sağlayan bir belge olup kararın amaçlarına uygun olarak gerçekleştirilecek yatırımlar için düzenlenir." hükmü ile yatırım teşvik belgesinin neleri ihtiva ettiği belirtilmek suretiyle tanımlanmıştır.

Bu bağlamda yatırım teşvik belgesi üzerinde destek unsurlarının belirtildiği ve bu belgelerin kimlere hangi destek unsurları ile verildiği Resmi Gazete'de yayınlanarak ilan edilmekte aynı şekilde iptal edilen belgelerde Resmi Gazete'de yayınlanarak ilan edilmektedir.

Bakanlar Kurulu kararı ile yatırımların teşviki amaçlı sağlanan devlet desteklerinin taahhüdün yerine getirilemediği durumlarda geri alınmasına ilişkin usul yine bu karar ile müeyyide başlıklı 28. maddesinde düzenlenmiş olup, teşvik belgelerinin iptal edilmesi veya kısmi müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler 6183 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde yatırımcıdan geri alınacağı sarih olarak belirtilmiştir.

Keza, yatırım teşvik belgesinin iptali idari bir işlem olup, ancak bu işleme karşı iptal davası açılması halinde iptal sebebinin hukuka uygunluğunun denetimi yapılabilecektir. İptal davasının açılmaması halinde veya açılıp reddedilmesi halinde iptal işleminin yasaya uygunluğu gerçekleşmiş olacağından destek unsurlarının 6183 sayılı yasa gereği tahsilinin sağlanması destek sağlayan mevzuatın (BKK) gereği olmakla dosya kapsamında idari işlemin iptaline yönelik bir iddia da bulunmadığından 6183 sayılı yasa ile takibe başlanarak 37. madde düzenlemesi ile yapılan bildirimin hukuka uygun olduğu oyu ile daire kararına katılmıyorum.