Danıştay 7. Daire E.2021/4485 K.2023/4065

Dava konusu istem: İkrazatçılık faaliyetinde bulunduğundan bahisle, düzenlenen vergi tekniği raporunun done olarak kabul edilmesi suretiyle alınan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak davacı adına, 2008 yılının Mayıs ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergisi ile kesilen 3 kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine yapılan inceleme neticesinde, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, davacının pos cihazını faiz karşılığı borç para verme işinde kullandığı, pos cihazını kullanan kişilerden ifadesine başvurulan 12 kişiden 8’inin gerçekte alım satım yapmadıkları, kredi kartı ile altın alımı yapıyormuş gibi işlem yaparak faiz karşılığında borç para temin ettikleri yolunda beyanda bulundukları, 1 kişinin ne aldığını hatırlayamadığını, 1 kişinin kartını başkasına kullandırmış olabileceğini,

2 kişinin ise gerçekten altın ve cep telefonu aldıklarını beyan ettiklerine ilişkin tespitler nedeniyle davacının pos cihazından yapmış olduğu tüm işlemlerin pos tefecilik kapsamındaki faaliyet olduğu kabul edilerek, pos cihazından yapılmış olan 6.069.077,77 TL üzerinden %4 faiz geliri elde edildiğinden bahisle dava konusu işlem tesis edilmiş ise de, ifadesine başvurulan 12 kişiden 2’sinin gerçekten altın ve telefon alım satımı yaptığını beyan etmeleri,

pos cihazından işlem yapan ve ifadesi alınmayan kişiler içerisinde de gerçek alım satım yapmış şahıslar olabileceği dikkate alındığında davacının gerçek faaliyetleri dikkate alınmaksızın pos cihazıyla yapmış olduğu işlemlerin tamamının pos tefecilik faaliyeti olarak değerlendirilmesi suretiyle bu tutarın tamamı üzerinde faiz geliri elde edildiği kabul edilerek tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacının 2008 yılı altın alışlarının tamamını gider pusulası düzenlemek suretiyle belgelendirdiği, alımların gerçek olup olmadığının tespiti amacıyla en yüksek tutarlı 52 satıcıya ulaşılmak istenilmiş ise de, adres bilgilerinin yetersizliğinden ulaşılamadığı, satış yapılan kişilerden 12 tanesinin ifadesine başvurulduğu 8'inin faiz karşılığı borç para temin ettiklerini beyan ettikleri, bu sebeple tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddinin gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının ikrazatçılık faaliyetinde bulunduğundan bahisle, düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun done olarak kabul edilmesi suretiyle alınan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak davacı adına, 2008 yılının Mayıs ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen banka ve sigorta muameleleri vergisi ile kesilen 3 kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 138. maddesinde, vergi incelemesinin, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabileceği kurala bağlanmış olup. 113. maddesinde, süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği.

114. maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, Anayasa Mahkemesi'nin 15/10/2009 tarih ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı iptal kararı üzerine 6009 sayılı Kanun'la, düzenlenen 114. maddenin 2. fıkrasında da, işlemeyen sürenin her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı düzenlenmiştir.

Anayasa Mahkemesinin iptal kararında sözü edilen düzenlemenin, vergilemede; "belirlilik", "yasallık" "öngörülebilirlik", "keyfiliğe izin verilmemesi" ve "hukuk devleti" ilkesine aykırı düştüğü; takdir komisyonuna başvuru yolunun, sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla keyfi olarak kullanılmasının güvence sağlamayacağı ve vergi yükünü artırarak haksız sonuçlar doğmasına neden olabileceği hususuna vurgu yapılmıştır.

213 sayılı Kanun'un 20. maddesinde, verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve oranlar üzerinden hesaplanarak miktarının belirlenmesi olarak tanımlanmış. 25 ilâ 39. maddelerinde tarh yöntemlerine ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir.

Bu yöntemlerden birisi olan "re'sen tarh" usulünü düzenleyen 30. maddede, 21/01/1983 tarih ve 2791 sayılı Kanun değişikliğinden önce re'sen takdir yetkisi sadece takdir komisyonlarına ait bulunduğundan, vergi incelemesi sırasında re'sen takdiri gerektiren bir durumun tespiti halinde gerekli takdir işlemi takdir komisyonu tarafından yapılmakta iken 2791 sayılı Kanun değişikliğiyle re'sen vergi tarhının tanımı yeniden yapılarak, vergi inceleme elemanlarına da re'sen takdir yetkisi tanınmıştır.

Yukarıda yer verilen 114. madde uyarınca takdir komisyonuna başvurma yetkisi ise sadece vergi dairesine aittir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin; zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi, bu süre zarfında vergi inceleme raporu ve/veya vergi tekniği raporu düzenlenmesi; takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak takdir etmesi,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere ''yasallık'' ve ''hukuki güvenlik'' ilkeleriyle de bağdaşmamaktadır.

Olayda, Vergi Denetim Kurulunun 06/08/2012 tarihli yazısı üzerine 03/09/2012 tarihinde başlatılan incelemenin sonuçlanmaması nedeniyle 2008 vergilendirme dönemi matrahının tespiti için zamanaşımının dolmasına çok kısa süre kala 02/12/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına, 28/02/2014 tarihli vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonunun 01/07/2014 tarihli kararı uyarınca yapılan cezalı tarhiyatın, esas itibarıyla tanzim edilen rapora dayandığı açıktır. Matrah takdiri amacı dışında, zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğundan, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın, söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmemektedir.

Bu durumda, 2008 vergilendirme dönemi için yapılan cezalı tarhiyata ilişkin vergi ve ceza ihbarnamelerinin beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra 01/08/2014 tarihinde tebliğ edilmiş olması nedeniyle, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin iptali yolundaki temyize konu kararda sonucu itibariyle isabetsizlik görülmemiştir.