Danıştay 9. Daire E.2019/2270 K.2022/836

Dava konusu istem: Davacı adına, Tarım Bakanlığı tarafından yapılan teşvik ödemeleri ile Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumunda Kırsal Kalkınma Programı kapsamında yapılan ödemelerin kayıtlara intikal ettirilmediği, dönem sonu ve dönem başı mal mevcudunun kayıtlara doğru şekilde yansıtılmadığı yolundaki vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemerli için re'sen tarh edilen geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; uyuşmazlığın çözümü bakımından, Tarım Bakanlığı ve Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu tarafından davacıya yapılan ödemelerin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 29. maddesi kapsamında olup olmadığının belirlenmesi gerektiği, dosyadaki bilgi ve belgelerden davacıya yapılan ödemelerin hayvancılık faaliyetinin teşviki niteliğinde olduğunun anlaşıldığı, bu kapsamda, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 29. maddesi uyarınca söz konusu ödemelerin gelir vergisinden müstesna olduğu açık olduğundan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, bir kat vergi ziyaı cezalı geçici verginin kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, geçici vergi aslı üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına yönelik kısmında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinde yer verilen kaldırma nedenleri bulunmadığından, bu kısma yönelik davalı idarenin istinaf talebinin reddine, geçici vergiye ilişkin istem yönünden ise;

ihbarnamelerde, mahsup döneminin geçmesi sebebiyle geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmesine karşın dava konusu edildiği görüldüğünden, bu kısım yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle, geçici vergi aslına ilişkin istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının buna ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, geçici vergi yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

DAVALI İDARENİN İDDİALARI

Davacıya yapılan ödemelerin kayıtlara intikal ettirilmediği vergi inceleme raporuyla somut olarak tespit edilmiş olup, dava konusu tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI

Geçici vergi aslı yönünden, gecikme faizinin hesaplanması açısından karar verilmesi gerektiği iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Dava konusu tarhiyatın dayanağını teşkil eden kurumlar vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada Vergi Mahkemesince verilen kabul kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararı, Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kısmen bozulduğundan ve ihbarnamede geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği,

belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı dikkate alındığında ve söz konusu verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu da anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davayı kabul eden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu kabul edip bu kısım yönünden davayı incelenmeksizin reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmadığından tarafların temyiz istemlerinin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, Tarım Bakanlığı tarafından yapılan teşvik ödemeleri ile Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumunda Kırsal Kalkınma Programı kapsamında yapılan ödemelerin kayıtlara intikal ettirilmediği, dönem sonu ve dönem başı mal mevcudunun kayıtlara doğru şekilde yansıtılmadığı yolundaki vergi inceleme raporuna dayanılarak 2014/Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemerli için re'sen tarh edilen geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında, yapılan incelemeler sonucu, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti hâlinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmâlen geçici vergi salınacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği düzenlenmiştir.

Sözü geçen fıkrada, beyandaki noksanlığın bağlandığı %10 oranı, bu nedenle yapılması gereken vergilendirmenin ön koşuludur ve belirtilen oranı aşmayan noksan bildirimlerin, vergilendirme konusu yapılmaması amacıyla öngörülmüştür. Noksan bildirimin %10'u aşması hâlinde, beyan dışı bırakılan tutarın tümünün re'sen veya ikmâlen vergilendirmeye esas alınması, Vergi Usul Kanunu'nun 29 ve 30. maddelerinin gereğidir.

Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü" başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu.

"Hak arama hürriyeti" başlıklı 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu hükümlerine yer verilmiştir.

Anayasa'nın "Temel hak ve hürriyetlerin korunması" başlıklı 40. maddesine, 4709 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle eklenen 2. fıkrada ise "Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır." düzenlemesi yapılmıştır.

Bu ek fıkranın gerekçesinde değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, mercii ve sürelerin belirtilmesinin hak arama, hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.

Anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçeden Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin bir anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmaktadır. Anayasanın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa; yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır.

Bu durum, Anayasa Mahkemesinin 18/10/2003 tarih ve E:2003/67, K:2003/88 sayılı kararında; hukukun üstünlüğünün egemen olduğu ve bireyin insan olarak varlığının korunmasını amaçlayan hukuk devletinde vatandaşların hukuk güvenliğinin sağlanmasının, hukuk devleti ilkesinin yerine getirilmesi zorunlu koşullarından olduğu ve hukukî güvenliğin, statü hukukuna ilişkin düzenlemelerde istikrar, belirlilik ve öngörülebilirlik göz önünde bulundurularak açık ve belirgin hukuk kuralları yürürlüğe koyup uygulayarak sağlanacağı şeklinde ifade edilmiştir.

Yukarıda anılan anayasal ve yasal düzenlemeler uyarınca, idarelerce muhataplarına tebliğ edilecek olan idari işlemlerde, ilgililerden ödenmesi istenilen vergi ve ceza miktarlarının hiçbir tereddüte mahal vermeyecek şekilde açık ve anlaşılabilir nitelikte olması, ayrıca kanun yolu, merci ve sürelerin, söz konusu işlemler üzerinde belirtilmesi gerektiği tabiidir.

Her ne kadar geçici vergiye ilişkin ihbarnamede, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının.

Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığı belirtilse de; söz konusu ihbarnamede geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği,

belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı dikkate alındığında ve söz konusu verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu da anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davayı kabul eden Mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu kabul edip bu kısım yönünden davayı incelenmeksizin reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet bulunmamaktadır.

Bölge idare Mahkemesi kararının geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince;

Davacı adına, 2014 yılı vergi ziyaı cezalı gelir vergisine karşı açılan davanın kabulüne ilişkin mahkeme kararına yönelik davalının istinaf başvurusunu reddeden .... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı, Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin 14/03/2022 tarih ve E:2019/1378, K:2022/835 sayılı kararıyla bozulduğundan ve bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasını da etkileyeceğinden, Bölge İdare Mahkemesince söz konusu bozma kararı üzerine oluşan hukuki durum dikkate alınmak suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.