Danıştay 9. Daire E.2020/3522 K.2023/2226

Dava konusu istem: Davacı tarafından, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine 2018 yılı için tahakkuk ettirilen 521.611,56-TL gelir vergisinin 417.391,65-TL'lik kısmının kaldırılması ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:.., K:… sayılı kararıyla; uyuşmazlıkta, davacının maliki bulunduğu Antalya İli, Kepez İlçesi,. Mahallesi,. Ada, … parselde kayıtlı gayrimenkul üzerinde 51 yıl 10 ay süre ile ...

İnşaat Mühendislik Madencilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi lehine "Daimi ve Müstakil Üst Hakkı" tesis edildiği, davacı tarafından 20/03/2019 tarihinde ihtirazi kayıtla verilen 2018 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen 521.611,56-TL gelir vergisinin 417.391,65-TL'lik kısmının iptali ve ödenen tutarın tecil faizi ile iadesi istemi ile işbu davanın açıldığının anlaşıldığı;

tapu kütüğünün ayrı bir sayfasına kaydedilen, bağımsız ve sürekli nitelikte olduğu anlaşılan üst hakkının, Medeni Kanun'un 704. maddesi kapsamında taşınmaz olarak değerlendirilmesi gerektiği, ancak bu hakkın tesisinin, satış işlemi niteliği taşımadığı, zira, üst hakkında Medeni Kanun'un 826. maddesinde açıklandığı şekliyle, bir taşınmazın altında veya üstünde yapı yapmak veya mevcut bir yapıyı muhafaza etmek yetkisinin üçüncü kişiye verilmesinin söz konusu olduğu, arazi malikinin mülkiyet hakkının devam ettiği, arazisini satıp devredebileceği, mükellefiyetinin resmi senetteki hükümlere uygun olarak,

üst hakkı sahibinin inşaat yapmasına ve yaptığı inşaatı muhafaza etmesine katlanmak olduğu, diğer bir anlatımla, arazisinin altında veya üstünde bir yapı yapma veya mevcut bir yapıyı muhafaza etme yetkisini üçüncü kişiye belirli süre ve şartlar dahilinde devrettiği ve arazisinin üçüncü kişi tarafından kullanılmasına rıza gösterdiği, dolayısıyla, üst hakkı tesisinde, arazinin mülkiyetinin üçüncü kişiye geçmediği, satış işleminde olduğu gibi "mülkiyetin nakli"nin söz konusu olmadığı;

yine, üst hakkı tesisinin kiralama olarak da değerlendirilemeyeceği, kiralamanın, kiralayana ödeyeceği belli bir tutar karşılığında, belirli bir sürede, belirli bir şeyin veya hakkın kullanılması yetkisini sağlayan ve taraflarca birbirine karşı ileri sürülebilecek nitelikte olan Borçlar Kanunu'na ya da Gayrimenkul Kiralamaları Hakkında Kanun hükümlerine göre tesis edilen şahsi bir hak olduğu,

bu itibarla, üst hakkı tesisi ile kiralama işleminin kuruluşundan sona ermesine kadar tesisi, taraflara konusu üzerinde tanıdığı haklar ve yüklediği borçlar, sona erme biçim ve şartları, üçüncü kişilerle olan ilişki yönünden doğurduğu sonuçları, akde uygulanacak hükümleri, niteliği ile birbirinden tamamen farklı olması nedeniyle üst hakkı tesisinin bir kiralama olarak da değerlendirilmesinin hukuken mümkün olmadığı;

diğer taraftan, 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun sistematiği içerisinde üst hakkının sınırlı ayni haklar kısmında, irtifak hakları ve taşınmaz yükü bölümünün intifa hakkı ve diğer irtifak hakları ayrımı altında, mülkiyet hakkının ise bir başka bölümde ayrıca düzenlendiği, kira ve satış aktinin ise esas olarak Borçlar Kanunu'nda yer aldığı, gerek bu sistematik içerisinde, gerekse Türk Hukukunda başta 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu olmak üzere, özellikle Hazine taşınmazlarına ilişkin çeşitli yasa altı düzenleyici işlemlerde kira, satış ve ayni hak tesisi işlemlerinin ayrı ayrı düzenlendiği,

bu itibarla, her üç düzenlemenin de birbirinden farklı hukuki sonuçlar doğuran işlemler olduğu, bu durumda, Anayasa'da öngörülen verginin yasallığı ilkesi de dikkate alındığında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanun'unun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesinde açıkça sayılmayan dava konusu üst hakkı tesis bedeli üzerinden, vergi tevkifatı yapılması hukuken mümkün olmadığından dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne,

dava konusu 521.611,56-TL gelir vergisinin 417.391,65-TL'lik kısmının kaldırılmasına ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca davalının istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Üst hakkı tesisinin taşınmazın kiralanması niteliği taşıdığı, bu sebeple de 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/5-b maddesi uyarınca üst hakkı bedeli üzerinden tevkifat yapılması gerektiği,idarece yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine 2018 yılı için tahakkuk ettirilen 521.611,56-TL gelir vergisinin 417.391,65-TL'lik kısmının kaldırılması ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden; davacının maliki bulunduğu Antalya İli, Kepez ilçesi,. Mahallesi,. Ada, … sayılı parselde kayıtlı gayrimenkul üzerinde 51 yıl 10 ay süre ile ...

İnşaat Mühendislik Madencilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi lehine "Daimi ve Müstakil Üst Hakkı" tesis edildiği, üst hakkı kurulmasına ilişkin resmi senetin 6. maddesinde, lehdar şirket tarafından taşınmazın sahibi olan davacıya her yıl için üst irtifak hakkı bedeli adı altında taşınmazın metrekare değeri üzerinden hesaplanacak tutarın ödeneceğinin kararlaştırıldığı,üst hakkı lehdarı tarafından üst hakkı nedeniyle davacıya her yıl için yapılan söz konusu ödemelerin kira geliri niteliğinde olduğundan bahisle vergi sorumlusu sıfatı ile 285.000,00-TL'nin tevkif yoluyla bağlı bulunduğu vergi dairesine ödendiği,

davacı tarafından bu tutarın 20/03/2019 tarihinde ihtirazi kayıtla verilen 2018 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesinde kesintiler içerisinde bildirildiği, elde edilen üst hakkı bedelinin kalan kısmının ise gayrimenkul sermaye iradı olarak beyan edildiği, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerinden tahakkuk ettirilen 521.611,56-TL gelir vergisinin üst hakkı bedeline ilişkin 417.391,65-TL'lik kısmının kaldırılması ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte iadesi istemiyle de görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Uyuşmazlıkta, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesi uyarınca dava konusu üst hakkı tesis bedeli üzerinden vergi tevkifatı yapılmasına hukuken olanak bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun Bölge İdare Mahkemesince reddedildiği görülmüştür.

Ancak; işbu dava konusu vergi ziyaı cezalı gelir vergisine ilişkin uyuşmazlık, üst hakkı bedeli üzerinden vergi tevkifatı yapılıp yapılamayacağına ilişkin olmayıp, üst hakkı sözleşmesi uyarınca üst hakkı lehdarı şirket tarafından davacıya her yıl için ödenen bedelin gelirin unsurları içinde değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususuna ilişkindir. Söz konusu husus kapsamında bir değerlendirme yapılarak karar verilmesi gerekirken, üst hakkı tesis bedeli üzerinden vergi tevkifatı yapılmasına hukuken olanak bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

Öte yandan, davacı tarafından üst hakkı lehdarı ... İnşaat Mühendislik Madencilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından üst hakkı nedeniyle kendisine yapılan söz konusu ödemelerin kira geliri niteliğinde olduğundan bahisle tevkif yoluyla ödenen 285.000,00-TL'nin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın tecil faiziyle iadesi istemiyle açılan davanın kabulü yolundaki ...

Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunun. Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla reddedildiği, anılan karara karşı davalı tarafından yapılan temyiz başvurusunun ise Danıştay Dördüncü Dairesinin 11/04/2023 tarih ve 2020/2236, K:2023/2104 sayılı kararıyla kabul edilerek bozulduğu; yine ...

İnşaat Mühendislik Madencilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından davacının da aralarında bulunduğu maliklere üst hakkı bedeli olarak ödenen tutar üzerinden vergi sorumlusu sıfatı ile tevkif edilen vergilerin kaldırılması ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davanın kısmen kabulü, kısmen reddi yolundaki ….

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı taraflarca yapılan istinaf başvurularının. Bölge İdare Mahkemesi ...

Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla reddedildiği, Danıştay Dördüncü Dairesinin 11/04/2023 tarih ve 2022/1025, K:2023/2102 sayılı kararıyla da anılan karara karşı davacı tarafından yapılan temyiz başvurusunun gerekçeli reddedildiği, davalı tarafından yapılan temyiz başvurusunun ise kabulüne karar verildiği görüldüğünden yeniden verilecek kararda bu hususların da göz önünde bulundurulması gerekmektedir.