Danıştay 9. Daire E.2021/579 K.2023/1652

Dava konusu istem: Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü'nce ihale edilen ve davacı şirketin uhdesinde kalan ... ihale kayıt numaralı "Adana Yüreğir Olimpik Kapalı Yüzme Havuzu Yapım İşi” nedeniyle alınan ihale kararı ve düzenlenen sözleşme nedeniyle ödenen damga vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve ödenen toplam 320.800,00-TL damga vergisinin ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faizi ile birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; uyuşmazlık konusu olayın çözümünün; davacının üstlendiği ihale ve bu ihale sonucunda yapılacak işin, döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olup olmadığı hususunun hukuki nitelemesinin yapılmasına bağlı olduğu, bunun ortaya konulmasının ise, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1., 4. ve ek 2. maddeleri ile 1 Seri No'lu ve ve 4 Seri No'lu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğde yer alan hükümlerin değerlendirilmesine ve yorumlanmasına bağlı olduğu;

davacı iddiaları ve bu iddialar çerçevesinde ortaya çıkan uyuşmazlığın, herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde nitelendirilebilecek açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı, davanın esasını oluşturan iddiaların vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek hukuki bir ihtilaf niteliğinde olduğu;

diğer bir ifadeyle, ihtilafın çözümü maddi olayların ve mevzuatın değerlendirilmesini ve yorumunu gerektirmesi nedeniyle, uyuşmazlığın, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği, bu durumda, davacı tarafından uyuşmazlık konusu ihale kararı ve sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu damga vergilerinin dayanağı ihalenin tüm yerli ve yabancı firmalara açık olarak ihale edildiği, döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olduğu ve damga vergisinden açıkça istisna tutulduğu, bu nedenle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun, vergilendirme hatası kapsamında değerlendirilmesi gerektiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü'nce ihale edilen ve davacı şirketin uhdesinde kalan ... ihale kayıt numaralı "Adana Yüreğir Olimpik Kapalı Yüzme Havuzu Yapım İşi” nedeniyle alınan ihale kararı ve düzenlenen sözleşme nedeniyle ödenen damga vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve ödenen toplam 320.800,00-TL damga vergisinin ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faizi ile birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri. 124. maddesinde de vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır.

Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması.

118. maddesinde de vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar sayılmıştır.

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasında; anılan Kanun'a ekli (I) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu, 3. maddesinin birinci fıkrasında; damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, ikinci fıkrasında; resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği, 4'üncü maddesinin birinci fıkrasında; bir kâğıdın tabi olacağı verginin tayini için o kâğıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, Kanun'a ekli (1) sayılı Tablonun "I.

Akitlerle İlgili Kağıtlar" başlıklı bendinde belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin, "II. Kararlar ve Mazbatalar" başlıklı bendinde ise; ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire veya kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu kuralı bulunmaktadır.

09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesi ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 2. fıkrasında; vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve maddenin devamında sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde, belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş, (a) bendinde de Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı,

Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin damga vergisinden müstesna olduğu. 4. fıkrasında; bu maddenin uygulanmasında, uluslararası ihalenin.

Kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkarılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi, Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin ise; döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği hükme bağlanmıştır.

Dairemizce söz konusu maddedeki uluslararası ihale tanımında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresinin Anayasa'nın 2 ve 73. maddelerine aykırı olduğu kanısına ulaşılarak itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiş, Anayasa Mahkemesi tarafından 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararla;

bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresi iptal edilmiş, anılan karar 28/04/2021 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.

Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin 4. fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı, "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale" olarak Kanunda yer almış bulunmaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden, Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü'nce ihale edilen ve davacı şirketin uhdesinde kalan ... ihale kayıt numaralı "Adana Yüreğir Olimpik Kapalı Yüzme Havuzu Yapım İşi” nedeniyle alınan ihale kararı ve düzenlenen sözleşme nedeniyle ödenen damga vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve ödenen toplam 320.800,00-TL damga vergisinin ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden; döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin damga vergisi istisnasının uygulanabilmesi için aranan koşullardan birisinin, işe ilişkin ihalenin uluslararası ihale, yani yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştiraklerine açık olması olduğu görülmektedir. Ancak, uyuşmazlığa konu olayda, davacı tarafından iadesi istenilen damga vergilerinin dayanağı ihaleye ilişkin idari şartnamede, söz konusu işin sadece yerli katılımcılara açık olduğunun belirtildiği görüldüğünden, bu haliyle anılan işin "uluslararası ihale" kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna varılmaktadır.

Bu durumda, dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde hukuka aykırılık bulunmadığından, uyuşmazlığın açık bir vergi hatası kapsamında olmadığından düzeltme-şikayet başvurusuna konu edilemeyeceği gerekçesiyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun reddi yolundaki Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamaktadır.