Danıştay 9. Daire E.2024/2402 K.2025/503

Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım alışlarının sahte faturalar ile belgelendirildiği ve bir kısım ödemelerin banka, benzeri finans kurumları yada posta idaresi aracılığıyla yapılmadığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak; 2017/Aralık dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 2017 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355/1-1. maddesi ile 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:...

K:... sayılı kararıyla; dava konusu cezalı tarhiyata ve özel usulsüzlük cezalarına ilişkin ihbarnamelerin, davacının e-tebligat adresine 08/11/2020 tarihinde tebliğ edildiği, davacı tarafından ise ilk olarak 21/12/2020 tarihinde Mahkeme kayıtlarına giren dava dilekçesi ile görülmekte olan davanın açıldığı öte yandan, davacının mükellefiyetinin, 31/12/2018 tarihi itibarıyla terkin edildiği dolayısıyla bu tarih itibarıyla gerçek kişi mükellefiyeti sona eren ve artık gelir vergisi mükellefiyeti bulunmayan ve elektronik ortamda tebliğ yapılması zorunluluğu ortadan kalkan davacıya,

elektronik tebligat yöntemi dışında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na uygun diğer mali tebligat hükümleri uygulanmak suretiyle tebligat yapılması gerektiği sonucuna ulaşıldığı, bu nedenle davacıya usulüne aykırı olarak yapılan e-tebligatın dava açma süresini başlatmayacağı, davacının ilgili tebligatı öğrendiği tarihin tebliğ tarihi olarak kabul edilmesi gerektiği anlaşıldığından dosyanın esasına geçildiği, davacı adına 2017/Aralık dönemi için res'en tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin olarak;

davacının faturalarını aldığı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan hususların birlikte değerlendirilmesinden idarece eleştiri konusu faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varıldığı ve söz konusu faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, davacı adına 2017 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak;

idari cezalar için de geçerli olan, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yolu ile ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle, davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği, 2017 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin olarak;

sahte olduğu iddia olunan fatura içeriğinde yer alan bedellerin ödenmiş olmasının düşünülemeyeceğinin kabulü gerektiği ve mevcut olmayan bir ödemenin banka veya özel finans kurumları aracı kılınarak yapılmasının aranamayacağı açık olduğundan, inceleme konusu faturalar nedeniyle 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığı, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan kısmına ilişkin olarak; tekerrüre esas alınan cezanın 2017/Mart dönemi için kesilen vergi ziyaı cezası olduğu 16/05/2020 tarihinde tebliğ edildiği,

dava konusu vergi ziyaı cezasına neden olan fiillerin 2017 yılında işlenmiş olması nedeniyle, davacı adına yine 2017 yılı için kesinlen vergi ziyaı cezası nedeniyle tekerrür hükümlerinin uygulanmasının mümkün olmadığı, bu durumda dava konusu vergi ziyaı cezasının tekkerür hükümleri uygulanarak artırılan kısmında da hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle; davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, davacı adına 2017 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezaları ile 2017/Aralık dönemine ilişkin üç kat vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

DAVACININ İDDİALARI

Dava dışı firma hakkında vergi tekniği raporunun düzenlenmiş olmasının alınan faturaların sahte olarak kabul edilmesi için yeterli olmadığı, somut delillere dayanılmaksızın cezalı tarhiyat yapıldığı, faturalara içeriği malların geçekten alındığı, ödemelerin çek ve banka kanalıyla yapıldığı, vergi ziyaına sebebiyet verilmediği, davalı idarenin denetim yükümlülüğünü ihlal etmiş olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI

Savunma dilekçesinde ileri sürülen iddialarla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

Davalı tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Dosyanın incelenmesinden; dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin, davacının elektronik tebligat adresine 08/11/2020 tarihinde tebliğ edilmiş olmasına rağmen, 21/12/2020 tarihinde Mahkeme kayıtlarına giren dilekçe ile açılan davanın süre aşımı nedeniyle reddine karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, davacı temyiz isteminin reddi, davalı temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, bir kısım alışlarının sahte faturalar ile belgelendirildiği ve bir kısım ödemelerin banka, benzeri finans kurumları yada posta idaresi aracılığıyla yapılmadığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak; 2017/Aralık dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 2017 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355/1-1. maddesi ile 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Elektronik Ortamda Tebliğ" başlıklı 107/A maddesinde, bu Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere, 93 üncü maddede sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın, tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği, elektronik ortamda tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, Maliye Bakanlığı'nın, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu hükme bağlanmıştır.

Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesinin 3. fıkrası uyarınca verilen yetkiye dayanılarak 27/08/2015 tarihinde yayımlanan 456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin "Elektronik Tebligat Sisteminden Çıkış" başlıklı 7. maddesi: "Zorunlu veya ihtiyari olarak elektronik tebligat sistemine dahil olanların aşağıdaki durumlar dışında sistemden çıkmaları mümkün değildir.

Gerçek kişilerde ise ilgilinin ölümü veya gaipliğine karar verildiğinin idare tarafından tespit edildiği durumlarda ölüm/karar tarihi itibarıyla ilgilinin elektronik tebligat adresi re’sen kapatılır. ..." şeklinde düzenlenmiştir.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava açma süresi" başlıklı 7. Maddesinde, dava açma süresinin, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştayda ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu ifade edilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Elektronik tebligat, vergilendirme ile ilgili evrakın Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından e-imzalı olarak muhatabın elektronik tebligat adresine gönderilmesi işlemidir. Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesinin ikinci fıkrası uyarınca tebliğ evrakı muhatabın elektronik ortamdaki adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda tebliğ edilmiş sayılacaktır.

Dosyanın incelenmesinden, davacının mükellefiyetinin 31/12/2018 tarihinde re'sen terkin edilmiş olduğu, davacının 2017 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak bir kısım alışlarının sahte faturalar ile belgelendirildiği ve bir kısım ödemelerin banka,

benzeri finans kurumları yada posta idaresi aracılığıyla yapılmadığından bahisle 2017/Aralık dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 2017 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355/1-1. maddesi ile 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin ihbarnamelerin davacının elektronik tebligat adresine 03/11/2020 tarihinde iletildiği ve elektronik tebligat mevzuatı gereği 08/11/2020 tarihinde tebliğin yapıldığının belirtildiği,

anılan vergi ve cezaların kaldırılması istemiyle de 21/12/2020 tarihinde Mahkeme kayıtlarına giren dava dilekçesi ile işbu davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden, gerçek kişi mükelleflerin ölüm veya gaipliğine karar verilmesi halleri dışında elektronik tebligat sisteminden çıkmaları mümkün görülmediği gibi elektronik tebligat adresinin kapatılmasını gerektiren haller arasında mükellefiyetin sona ermesi hali yer almadığından, mükellefiyetleri sona erse de gerçek kişilere elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği sonucuna varılmıştır.

Olayda, dava konusu ihbarnamelerin 08/11/2020 tarihinde elektronik ortamda usule uygun olarak tebliğ edilmesi sonucu işbu davanın 21/12/2020 tarihinde açıldığı görüldüğünden, 30 günlük dava açma süresi geçirildikten sonra açılan davanın süre aşımı yönünden reddi gerekirken, yukarıda yazılı gerekçeyle davayı kısmen kabul eden, kısmen reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik olarak davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Davacının, Bölge İdare Mahkemesi kararının 2017/Aralık dönemine ilişkin katma değer vergisi ve üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin de yukarıda belirtilen gerekçeyle reddi gerekmektedir.