Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.1996/356 K.1997/121

İstemin Özeti

İhracatı teşvik belgesine sahip davacı şirket, yurt dışındaki bir baraj inşaatı nedeniyle verdiği müteahhitlik ve mühendislik hizmetleri karşılığında aldığı senetleri, 86/10233 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı kapsamında ... Bankasına vadesinden önce satmıştır. ... Bankası bu satış sebebiyle yükümlüden, anılan karar ile Ekonomik İşler Yüksek Koordinasyon Kuruluna verilen yetkiye dayanılarak alınan 5.8.1986 gün ve ... sayılı kurul kararında tespit edilen % 2 oranında risk primi ile birlikte bu tutar üzerinden banka ve sigorta muameleleri vergisi hesaplayarak tahsil etmiş ve ilgili vergi dairesine yatırmıştır.

88/13457 sayılı İhracatı ve Döviz Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Kararının 11 inci ve bu karara göre yürürlüğe konulan 89/2 sayılı Tebliğin 15 inci maddesi uyarınca, senetlerin satılması nedeniyle kesilen risk primlerinin istisna kapsamında olduğu, bu nedenle tahsil edilen banka ve sigorta muameleleri vergisinin iadesi gerektiği yolunda yapılan düzeltme ve şikayet başvurusu reddedilmiştir.

Bu işlemin iptali istemiyle açılan davayı inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi 7.12.1993 günlü ve E:1992/40, K:1993/5530 sayılı kararıyla; banka ve sigorta muameleleri vergisinin doğabilmesi için, banka ve sigorta şirketlerince her ne şekilde olursa olsun bir muamele yapılması ve bu muamele sonunda nakden veya hesaben alınan bir para bulunması gerektiği, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 29 uncu maddesinin (n) fıkrasında,

mevduat toplamayan bankaların açmış oldukları yatırım kredileri dolayısıyla kendi lehlerine aldıkları paraların banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğunun belirtildiği,11.11.1988 gün ve 19986 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 89/2 sayılı Tebliğin 15 inci maddesinde de, ihracat ve ihracat ile ilgili işlemlere uygulanacak vergi, resim ve harç istisnasının düzenlendiği, olayda yükümlü şirketin, vadesi gelmemiş senetleri ... Bankası ...

Kambiyo Şubesine ibrazı ve banka açısından da senetlerin satın alınması suretiyle bir senet kırdırma işleminin bulunduğu, senet kırdırma işleminin ise, gerek 6802 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin (n) fıkrasında, gerekse 89/2 sayılı Tebliğin 15 inci maddesinde belirtilen istisnalar kapsamında yer almaması karşısında, aldığı senetlerden dolayı kendi lehine gelir elde eden bankanın bu gelir üzerinden yapmış olduğu banka ve sigorta muameleleri vergisi kesintisinde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Karar, yükümlü şirket tarafından temyiz edilmiştir. Temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 8.3.1996 günlü ve E:1994/495, K:1996/81 sayılı kararıyla.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116, 117, 118 ve 124 üncü maddeleri ile 2575 sayılı Danıştay Kanununun 24 üncü maddesinin (1/j) bendi hükümlerine göre; mükelleflerin düzeltme ve şikayet yoluna gidebilmeleri ve bu yolla yapılan başvuruların reddi suretiyle kurulan olumsuz işlemlerin yukarıda açıklanan maddelere göre Danıştay'da dava konusu yapılabilmesinin, öncelikle açık bir vergi hatasının bulunmasına bağlı olduğu, olayda, vadeli senetlerin ...

Bankası tarafından satın alınması sırasında kesilen risk priminin, 89/2 sayılı İhracatı ve Döviz Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Tebliğinin 15 inci maddesi uyarınca banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu yolundaki davacı iddiası, Vergi Usul Kanununun 117 ve 118 inci maddelerinde öngörülen açık vergi hataları kapsamına girmediğinden kurulan olumsuz işlemin ilk derece mahkemesi olarak Danıştay'da incelenmesine olanak bulunmadığı gerekçesiyle temyiz istemini reddetmiştir.

Davacı... Bankasınca yapılan hizmetin senet kırdırma işlemi olmasının, bu hizmet nedeni ile bankanın kendi lehine aldığı paranın banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olması sonucunu doğurmayacağı, 89/2 sayılı Tebliğde banka ve sigorta muameleleri vergisinden istisna edilecek hizmet ve muameleler tek tek sayılmadığı gibi istisna kapsamı dışındaki işlemlerin de sayılmadığını ileri sürerek Kurulumuz kararının düzeltilmesini istemiştir.

Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği yönündedir.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Uyuşmazlık, ihracatı teşvik belgesine sahip ... Anonim Şirketinin, bu belge kapsamında, yurt dışındaki bir baraj inşaatında verdiği mühendislik ve müteahhitlik hizmetleri karşılığında ... Hükümetinden aldığı vadeli senetleri, 86/10233 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ve bu karar uyarınca çıkarılan Ekonomik İşler Yüksek Koordinasyon Kurulu Kararı kapsamında, ... Bankasına vadesinden önce satması sırasında, yukarıda belirtilen kararlar uyarınca kesilen % 2 oranındaki risk priminin ihracatı teşvik mevzuatı uyarınca banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna tutulup tutulmayacağına ilişkindir.

11.1.1986 gün ve 18985 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 86/10233 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1 inci maddesinde, bu kararın amacının, Türk müteahhitlik firmalarına yurt dışında katılacakları ihalelerde diğer yabancı firmalarla rekabet edebilmelerini sağlayacak imkanların döviz rezerv idaresi çerçevesinde hazırlanması olduğu, 2 nci maddesinin 1 inci fıkrasında, yurt dışında ihale kazanan Türk müteahhitlik firmalarının bu ihalelerle ilgili olarak istihkakları karşılığında aldıkları, ilgili devletin veya ilgili devleti temsil eden yetkili bir kuruluşun garantisini taşıyan ve ...

Bankasınca alım ve satımı yapılan dövizler üzerinden tanzim olunmuş senetlerin ... Bankasınca satın alınabileceği, 2 nci fıkrasında, bu kararın işleyişi ile ilgili esas ve şartların Ekonomik İşler Yüksek Koordinasyon Kurulunca belirleneceği, 3 üncü maddesinde de ülke riskini karşılamak amacıyla, ...

Bankasınca satın alınan senetler karşılığında yapılacak ödemelerden satın alınan senetlerin vadeleri süresince yıllık olarak % 4'ü aşmamak üzere Ekonomik İşler Yüksek Koordinasyon Kurulunca belirlenen oranda risk primi tahsil olunacağı hükmü yer almıştır.

Yukarıda belirtilen Bakanlar Kurulu Kararının verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan 5.8.1986 gün ve ... sayılı Ekonomik İşler Yüksek Koordinasyon Kurulu Kararında, Bakanlar Kurulunun yukarıda belirtilen kararından yararlanmak üzere müracaat edecek Türk müteahhitlik firmalarının projelerinin finansmana kabulünde aranacak asgari esas ve şartlar belirlenmiştir.

Adı geçen şirketin müracaatı üzerine de, 86/10233 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 2 nci maddesinin 2 nci fıkrasında oluşum şekli gösterilen kurul tarafından, anılan şirket hakkında alınan kararın 5 inci maddesinde, ... Bankasınca satın alınan senetlerle ilgili olarak ... Hükümeti tarafından her 6 ayda bir müteahhit firmaya ödenecek (Libor+2) oranındaki faizin, firma tarafından ... Bankasına aynen devredileceği, 6 ncı maddesinde de, senet karşılıklarının Türk Lirası olarak ödenmesi halinde yıllık % 2, döviz ödemelerinde ise yıllık % 4 oranında risk priminin ödeme sırasında peşin tahsil olunacağı hususları açıklanmış bulunmaktadır.

Belirtilen düzenlemelerden, senetlerin ... Bankasınca vadelerinden önce satın alınması işleminin, risk primi dışında bir kesinti yapılmaksızın senet tutarlarının firmaya aynen ödenmesi nedeniyle bir senet kırdırma işlemi olmayıp, rekabet gücünü arttırmaya yönelik bir kaynak temini yöntemi olduğu sonucuna varılmaktadır.

31.12.1988 gün ve 20036 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 88/13652 sayılı karar eki Yurtdışı Müteahhitlik Hizmetlerinin Teşviki Hakkında Kararın 1 inci maddesinde, yurtdışı müteahhitlik hizmetlerinin teşviki, yönlendirilmesi ve geliştirilmesine ait tedbirlerin bu karar hükümleri çerçevesinde düzenleneceği ve yürütüleceği belirtildikten sonra, 6 ncı maddesinde; yurtdışı müteahhitlik hizmetlerinin finansmanında kullanılmak kaydıyla ...

Bankası ve bankaların, sigorta şirketlerinin ve diğer kuruluşların döviz kazandırıcı faaliyetlerle ilgili olarak yapmış oldukları bütün hizmet ve muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paraların, ihracatla ilgili diğer işlemler ve bu işlemler nedeniyle düzenlenen kağıtların banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu belirtilmiştir.

Söz konusu hüküm, 83/2 sayılı İhracatı ve Döviz Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Tebliğinin 15 inci maddesinde de aynen yer almıştır.

... Anonim Şirketinin ... Hükümetinden aldığı senetlerin ... Bankasınca satın alınması işleminin, ihracatı teşvik belgesi kapsamındaki yurtdışı müteahhitlik ve mühendislik hizmetlerinden kaynaklanması karşısında, bu işlem nedeniyle ... Bankasınca kesilen risk priminin banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu açıktır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 118 inci maddesinin 3 üncü fıkrasında, açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması mevzuda hata olarak tanımlanmıştır.

Olayda, ihracatı teşvik mevzuatına göre banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna tutulan senet satın alınması işlemi nedeniyle vergi alınması mevzuda hata kapsamına girdiğinden, karar düzeltme isteminin kabulü ile davanın reddi yolunda verilen Danıştay Yedinci Dairesinin 7.12.1993 günlü ve E:1992/40, K.1993/5530 sayılı kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54 üncü maddesinde yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54 üncü maddesinin (c) fıkrası kapsamında görüldüğünden, Kurulumuzca verilen 8.3.1996 günlü ve E:1994/495, K:1996/81 sayılı karar ortadan kaldırıldıktan sonra gereği görüşüldü:

Uyuşmazlık, davacı şirketin yapımını üstlendiği ... Barajı projesi ile ilgili olarak ... Hükümetinden aldığı ve ... Bankası ... Kambiyo Şubesine ibraz ettiği altı adet senet bedelinden kesilen ve risk primi üzerinden tahsil edilen banka ve sigorta muameleleri vergisinin iadesi istemiyle yaptığı başvurunun Maliye ve Gümrük Bakanlığınca reddedilmesinden doğmuş bulunmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8 inci maddesinde, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi, mükellef olarak tanımlanmış, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun "Mükellef" başlıklı 30 uncu maddesinde de, banka ve sigorta muameleleri vergisini banka ve bankerlerle sigorta şirketlerinin ödeyeceği belirtilmiştir. Bu hükümler nedeniyle söz konusu verginin mükellefi banka, banker ve sigorta şirketleridir.

Olayda, teşvik belgesi sahibi davacı şirketin, ... Hükümetine verilen mühendislik ve müteahhitlik hizmetleri karşılığında aldığı vadeli senetlerin ... Bankasınca satın alınması sırasında kesilen risk priminin, 89/2 sayılı İhracatı ve Döviz Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Tebliğinin 15 inci maddesi uyarınca banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu, dolayısıyla bankaca tahsil edilerek vergi dairesine yatırılan verginin davacı şirkete iade edilmesi gerektiği iddiasıyla dava açılmış bulunmaktadır.

Banka ve sigorta muameleleri vergisinin "yansıtılabilir" bir vergi olması nedeniyle, banka, banker ve sigorta şirketlerince işlemin muhatabı olan gerçek ve tüzel kişilere yansıtılması ve bu yolla vergi yükünün bunlar üzerinde kalması,

sözü edilenlerin vergi mükellefi veya sorumlusu olarak kabulünü gerektirmeyeceğinden, 213 sayılı Kanunun 122 nci maddesinde yer alan, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri hükmü karşısında, bu vergi dolayısıyla yapılan herhangi bir vergi hatası nedeniyle fazladan istenen ya da alınan verginin düzeltilmesini ancak, 6802 sayılı Kanunun 30 uncu maddesinde sayılan banka, banker veya sigorta şirketleri isteyebileceklerdir.

Ancak, davacı şirketin, ...Bankası ... Kambiyo Şubesince kesilen risk primi üzerinden banka ve sigorta muameleleri vergisi tutarında tahsil edilen ve vergi dairesine yatırılan parayı adli yargı mercilerinde açacağı alacak davasına konu yapması mümkün olduğundan davanın reddi yolundaki Danıştay Yedinci Daire kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 6.2.1997 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

X - KARŞIOY

Teşvik belgesi sahibi şirketin yurtdışı mühendislik ve müteahhitlik hizmetleri karşılığında aldığı vadeli senetlerin ... Bankasınca satın alınması sırasında kesilen risk priminin, 89/2 sayılı tebliğe göre banka ve sigorta muameleleri vergisinden müstesna olduğu yolundaki iddianın, 213 sayılı Kanunun 117 ve 118 inci maddelerinde öngörülen açık vergi hataları kapsamına girmediğini belirten Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 1996/81 sayılı kararı yerinde bulunmaktadır.

Bu karara karşı ileri sürülen düzeltme sebeplerinin, İdari Yargılama Usulü Kanununun 54 üncü maddesinde sayılan sebeplerden hiçbirine uymadığı görüşünde olduğumuzdan, karar düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği sonucuna varmaktayız.

Açıklanan nedenlerle, aksi yöndeki karara karşıyız.

XX - KARŞIOY

Düzeltilmesi istenen kararın "Karşı Oy" yazısında yer alan hukuksal nedenlerle istemin kabulü, kararın kaldırılması, Daire kararına karşı yapılan temyiz başvurusunun kabulü ile kararın bozulması gerektiği görüşünde olduğumdan karara katılmıyorum.