Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.1996/67 K.1996/417

İstemin Özeti

Yükümlünün 20.1.1993 tarihinde yapılan denetimde sevk irsaliyesi düzenlemediği, 8.2.1993 tarihinde yapılan denetimde ise perakende satış fişi düzenlemediği tutanaklarla saptanarak, eylemin yinelenmesi halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağı 1.3.1993 günlü yazı ile yükümlüye bildirilmiştir. 28.10.1993 gününde de tek nüsha ve tarihsiz sevk irsaliyesi düzenlediğinin saptanması üzerine Valilik onayı alınarak işyerinin, işlemin tebliğ tarihinden başlayarak 3 gün süreyle kapatılacağı, 9.12.1993 tarihli yazı ile duyurulmuştur. 13.12.1993 tarihinde dava açan yükümlü, sevk irsaliyesi ve faturaların noksansız düzenlendiğini belirterek işyeri kapatma cezasına ilişkin işlemin iptalini ve yürütmenin durdurulmasını istemiştir.

Yürütmenin durdurulması istemini kabul eden ... Vergi Mahkemesi K: ...sayılı kararıyla; işyeri kapatma işlemine dayanak alınan 28.10.1993 tarihli tutanakta sevk irsaliyesinin tarihsiz ve tek nüsha düzenlendiği saptanmış ise de, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin (2) işaretli bendine göre, tanzim etmeme ve araçta bulundurmama gibi bir fiilin olmadığı, bu tesbitin özel usulsüzlük cezası kesilmesini değil anılan Yasanın 352 nci maddesinin ikinci derece usulsüzlüklere ilişkin (7) işaretli bendine göre usulsüzlük cezası kesilmesini gerektirdiği, bu nedenle işyeri kapatma cezasına ilişkin işlemde yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle işlemi iptal etmiştir.

Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi ise K:1995/1152 sayılı kararıyla.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 354 üncü maddesinde, 353 üncü maddenin 1 inci ve 2 nci bentlerinde yazılı belgelerin düzenlenmediğinin veya kullanılmadığının üç kez tespiti, ikinci tespit üzerine mükellefin bir yazı ile uyarılması ve tekerrürü halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağının duyurulmuş olmasının arandığı, madde hükmü ile özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren belge düzenlememe fiillerinin bir takvim yılında üç kez işlenmesi halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağının öngörüldüğü,

işyeri kapatma cezası uygulanmasına neden olan üç ayrı tarihte yapılan tespitler üzerine yükümlü şirket adına özel usulsüzlük cezaları kesildiği anlaşıldığından, bu cezalara karşı dava açılıp açılmadığı, açılmışsa sonuçları araştırılmadan işlemin iptali yolunda verilen vergi mahkemesi kararında yasaya uygunluk görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi K: ... sayılı kararında; işyeri kapatma cezasının uygulanmasında, yasada öngörülen belgelerin düzenlenip kullanılmadığının tespiti esas olmakla birlikte, bu tespitlerin yasaya uygun olmasının da gerektiği, yapılan tespitler üzerine kesilen özel usulsüzlük cezalarının kesinleşip kesinleşmediğinin aranacağına ilişkin maddede herhangi bir hükme yer verilmediği,

tespitler üzerine kesilen özel usulsüzlük cezalarına karşı dava açılmamış olmasının, işyeri kapatma cezasının iptali istemiyle açılan dava aşamasında söz konusu tespitlerin hukuka uygun olup olmadıklarının incelenmesine engel teşkil etmeyeceği, dava açılmayarak özel usulsüzlük cezalarına ait uyuşmazlıkların idari yollardan çözümlenmiş olmasının bunlarla ilgili tespitlerin işyeri kapatma cezası yönünden de kesinleştiğinin kabulünü gerektirmeyeceği, işyeri kapatma cezasına dayanak alınan 28.10.1993 günlü tutanakla sevk irsaliyesinin tek örnek olarak düzenlendiği tespit edilmişise de,

tek örnek düzenlemenin bir şekil noksanlığı olduğu ve bu noksanlığın tek başına irsaliyenin tümden yok sayılmasını gerektirmeyeceği gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.

Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve işleme dayanak alınan tespitlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: İşyeri kapatma cezası uygulanmasına neden olan üç ayrı tarihte yapılan tespitler üzerine davacı adına özel usulsüzlük cezaları kesildiği, mahkemece bu cezalara karşı dava açılıp açılmadığı, açılmışsa sonuçları araştırılmadan tespitlerin usulüne uygun bulunmadığından bahisle aksi yönde verilen kararda isabet görülmediğinden, temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Temyiz başvurusu; üç kez belge düzenine uymadığından bahisle davacı hakkında alınan işyeri kapatma kararını, eylemlerin tespitinin usulüne uygun olmadığı gerekçesiyle iptal eden Vergi Mahkemesi kararının, Vergi Dairesince tespit edilen belge düzenlememe eylemleri için özel usulsüzlük cezası kesildiğinin anlaşıldığı; bu cezalara karşı idari dava açılmamış olunması halinde kesinleşmiş bulunan bu eylemlerin gerçekliklerinin ve tespitlerinin hukuka uygunluğunun işyeri kapatma cezasını konu edinen idari davada incelenemiyeceği;

davada, anılan özel usulsüzlük cezalarına karşı idari dava açılıp açılmadığı hususu araştırılmadan karar verilmesinde bu nedenle isabet görülmediği gerekçeleriyle Danıştay Üçüncü Dairesince bozulmasından sonra aynı Vergi Mahkemesince verilen ısrar kararının bozulması istemine ilişkindir.

Vergi Usul Kanununun Mükerrer 354 üncü maddesinde; yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin bir takvim yılı içinde üç defa kullanılmadığının veya bulundurulmadığının tespiti halinde mükelleflerin işyerlerinin Maliye Bakanlığının kararı ile bir haftaya kadar kapatılabileceği; anılan 353 üncü maddede de sözkonusu bentlerde yazılı eylemleri yapanlara miktarı ve oranı gösterilen özel usulsüzlük cezalarının kesileceği öngörülmüştür.

İdare Hukukunda, aynı maddi olay veya hukuki durumun, aynı kişiyi ilgilendiren birden fazla idari işlemin sebep unsurunu oluşturması olanaklıdır. Bu işlemler arasında sebep-sonuç ilişkisi olmadıkça; başka ifadeyle, işlemlerden birinin konusu diğerinin sebep unsurunu oluşturmadıkça, işlemlerden birinin idari davaya konu edilmemiş olması, diğerini konu edinen idari davada sözkonusu maddi olayın veya hukuki durumun gerçekliğinin ve tespitinin hukuka uygunluğunun araştırılmasına ve, bu araştırma sonucuna göre, davaya konu edilen işlemin hukukiliği hakkında karar verilmesine engel değildir.

Mükerrer 354 üncü maddenin düzenlemesinde görüldüğü üzere, işyeri kapatma cezasını gerektiren eylemler, aynı zamanda, özel usulsüzlük cezası kesilmesini de gerektirmektedirler. Ancak bu cezalar arasında sebep-sonuç ilişkisi yoktur.

Yani, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı eylemler için işyeri kapatma cezası kesilebilmesi, her tespitten sonra özel usulsüzlük cezası kesilmiş olunmasına bağlı değildir. Dolayısıyla; işyeri kapatma kararının sebep unsurunu oluşturmayan özel usulsüzlük cezalarının idari davaya konu edilmemiş olmaları, işyeri kapatma kararına karşı açılan davada bu kararın sebep unsurunu oluşturan özel usulsüzlük eylemlerinin gerçekliklerinin ve tespitlerinin hukuka uygunluğunun idari yargı yerince incelenmesine engel teşkil etmez.

Bu bakımdan, Vergi Mahkemesi kararının işyeri kapatma cezası hakkında karar verilebilmesi için kanuna aykırı eylemler dolayısıyla kesilen özel usulsüzlük cezalarının, idari davaya konu edilmesinin araştırılmasına gerek olmadığı yolundaki gerekçesinde isabetsizlik yoktur.

Ancak, 28.10.1993 tarihli tutanakta yapılan tespit, kararda yazılanın aksine, yalnızca sevk irsaliyesinin tek nüsha düzenlenmiş olması değildir. Tutanakta, bu tespit yanında, israliyede tarihin yazılı olmadığı da tespit edilmiştir. Sevk irsaliyesinde tarihin yazılı olması, faturanın Vergi Usul Kanununun 231 inci maddesinin 5 inci bendinde yazılı on günlük süre içerisinde düzenlenip düzenlenmediğinin tespiti bakımından zorunludur. Bu zorunlu bilginin sevk irsaliyesinde yer almamış olması da, irsaliyenin anılan Kanunun 227 ncimaddesinin 3 üncü fıkrası uyarınca hiç düzenlenmemiş sayılmasını gerektiren noksalıktır. Başka bir deyişle; anılan noksanlık Kanunun tanımladığı anlamda, özel usulsüzlük eylemi oluşturmaktadır.

Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile maddi olayın noksan tespitine dayalı ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi kararın özet bölümünde yazılı ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı direnme kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir. Bu nedenle temyiz isteminin reddine, 6.12.1996 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

X - KARŞIOY

Direnme kararının; Danıştay Üçüncü Dairesince verilen bozma kararı esasları doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan, karara katılmıyoruz.