Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/1473 K.2022/1397

Dava konusu istem: Davacı adına, takdir komisyonu kararı uyarınca tarh edilen 2013 yılına ilişkin kurumlar vergisi, aynı yılın Ocak-Mart ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergi ile vergilerin üç katı tutarında kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezasının kaldırılması, cezalı tarhiyatların dayanağı takdir komisyonu kararlarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

i. Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararlarının iptali istemi yönünden hukuki değerlendirme:

Dava konusu edilen takdir komisyonu kararları, idarenin hazırlık işlemi niteliğinde bulunması nedeniyle idari davalara konu edilmesi mümkün değildir. Bu itibarla, bunların idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem niteliğinde olmaması sebebiyle incelenme olanağı bulunmamaktadır.

ii. Dava konusu cezalı tarhiyat yönünden hukuki değerlendirme:

... Vergi Mahkemesince yapılan araştırma sonucunda, … tarih ve 8403 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde, …'ın on beş yıl süreyle şirket müdürü olarak atanmasına karar verildiği hususunun ilan edildiği görülmüştür.

Davacı şirket adına düzenlenen ihbarnameler, şirket müdürü …'a 08/07/2016 tarihinde tebliğ edilmiştir.

Dava dilekçesinin 19/03/2019 tarihinde Mahkeme kayıtlarına girdiği dikkate alındığında tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içerisinde açılmadığı anlaşılan davanın süre aşımı nedeniyle reddi gerekmektedir.

iii. Karar Sonucu:

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle takdir komisyonu kararlarının iptali istemi yönünden davanın incelenmeksizin reddine, cezalı tarhiyatın kaldırılması istemi yönünden davanın süre aşımı nedeniyle reddine karar vermiştir.

Davacının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 05/04/2021 tarih ve E:2021/6, K:2021/1769 sayılı kararı:

Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesinin kararının, takdir komisyonu kararına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Tüzel kişilerde asıl muhatap yasal temsilcilerdir. Bu temsilciler mutad iş saatlerinde "iş yerinde" bulunamadıkları veya tebligatı bizzat alamayacak durumda oldukları takdirde "orada hazır bulunan" "memur veya müstahdemlere" tebliğ yapılması, bu şekilde tebligatın iş yerinde yapılmasının mümkün olmaması halinde ilânen tebliğ yoluna gidilmesi gerekmektedir.

Bu durumda, davacı şirket adına salınan vergi ve kesilen cezalara ilişkin ihbarnamenin şirket yetkilisinin yerleşim yeri adresinde 08/07/2016 tarihinde kendisine tebliğ edilmesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 94. maddesindeki usule uygun olduğundan söz edilemeyeceğinden, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin davacıya 19/02/2019 tarihinde tebliği üzerine 19/03/2019 tarihinde vergi mahkemesi kaydına giren dilekçeyle açılan davanın süresinde olduğunun kabulü gerekmektedir. Bu nedenle, temyize konu kararın değinilen hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararın, davanın incelenmeksizin reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki hüküm fıkrasını onamış; davanın süre aşımı nedeniyle reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki hüküm fıkrasını bozmuştur.

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Bölge İdare Mahkemesi, mahkeme kararının incelenmeksizin reddi yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair hüküm fıkrasının temyiz incelemesi sonucu kesinleştiğini kararında belirtikten sonra, temyiz incelemesi sonucunda bozulan hüküm fıkrası yönünden, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin hukuka aykırı olarak tebliğ edildiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Bildirme, haber verme anlamına gelen tebliğ işleminin iki önemli fonksiyonu bulunmaktadır. Birbirini tamamlayıcı mahiyette olan bu fonkisyonlardan birincisi, bilgilendirme; ikincisi ise belgelendirmedir. Tebliğin usulüne uygun olduğunun kabulü, tebliğin bilgilendirme ve belgelendirme işlevlerinin gerçekleşmesini sağlayacak biçimde ve öngörülen usul kurallarına uygun şekilde yapılmasına bağlıdır.

Vergilendirmeye ilişkin vesikalara dair tebliğin bilgilendirme işlevi, 213 sayılı Kanun'da sayılan muhataplara yapılmasıyla gerçekleşmektedir. 213 sayılı Kanun'da muhatap olarak kabul edilen kişiler, gerçek kişiler olup bu kişilerden bazıları asli muhatap, bazıları ise feri muhataptır.

Tüzel kişiler için asli muhatap, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcileri olarak öngörülmüştür. Tüzel kişiler yönünden asli muhatap olan kişiler, tüzel kişiler adına hukuki tasarrufta bulunmaya yetkili olduğundan, tebliğin asli muhataba yapılması halinde, tebliğin bilgilendirme; tebliğin yapıldığını gösteren yazılı vesikanın varlığı halinde de belgelendirme fonksiyonunun gerçekleştiğinin kabulü gerekmektedir.

Yapılan tebliğin bilgilendirme ve belgelendirme fonksiyonlarını ortadan kaldırmayan diğer şekil hataları, kural olarak esasa etkili olmadığından, tebliğin sıhhatına herhangi etkisi bulunmamaktadır.

Olayda, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnameler davacı şirketin kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde kendisine tebliğ edilmiş, tebliğ edildiğine dair alındı dosyaya sunulmuştur. Dolayısıyla anılan tebliğ ile davacı şirket hakkındaki hukuki bir işlemden davacı şirketi temsil ve ilzama yetkili olan asli muhatap kişinin haber alması sağlanmıştır. Anılan tebliğin davacı şirketin bilinen adresinde yapılmaması, tebliğin bilgilendirme ve belgelendirme fonksiyonunu ortadan kaldıracak nitelikte bir hata olarak kabul edilmesine imkan bulunmamaktadır.

Bu durumda, ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnameler, davacı şirketin kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde 08/07/2016 tarihinde tebliğ edilmiştir.

Davacı, anılan vergi ve cezalara ilişkin tebligattan 18/02/2019 tarihinde muttali olduğunu belirtmiş ve 19/03/2019 tarihinde Mahkeme kayıtlarına giren dilekçeyle dava açmıştır.

Diğer taraftan, 19/11/2014 tarihinde Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilen adres değişikliğine göre davacı şirket adresini "... Mahallesi .. İş Merkezi No:... Derince/Kocaeli" adresinden "... Mahallesi ... Yolu Üzeri Sokak ... Apartmanı No:.../... Borçka/Artvin" adresine nakil ettirmiş olup anılan hususu ticaret siciline tescil ettirmiştir.

Ayrıca davacının tüzel kişiliğinin devam ettiği görülmüş, ihbarnamelerin tebliğ tarihi itibarıyla vergi mükellefiyetinin re'sen veya davacının başvurusuyla terk ettirildiğine dair herhangi bir belge dosyaya sunulmamıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği kurala bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un “Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94. maddenin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine; tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı, tüzel kişilerin müteaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılmasının yeterli olacağı, 2365 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle eklenen üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgâh adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.

213 sayılı Kanun'un "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir:

"Bu kanuna göre bilinen adresler şunlardır:

1. Mükellef tarafından işe başlamada bildirilen adresler;

2. Adres değişikliğinde bildirilen adresler;

3. İşi bırakmada bildirilen adresler;

4. Vergi beyannamelerinde bildirilen adresler;

5. Yoklama fişinde tesbit edilen adresler;

6. (Değişik: 23/6/1982 - 2686/18 md.) Vergi mahkemesinde dava açma dilekçelerinde ve cevaplarında gösterilen adresler;

7. Yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tesbit edilen adresler (İlgilinin tutanakta imzası bulunmak şartiyle);

8. Bina ve arazi vergilerinde komisyonlarca tahrir varakalarında tesbit edilen adresler.

Mektupların gönderilmesinde bu adreslerden tarih itibariyle tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tesbit edilmiş olanı nazara alınır."

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için, yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemidir. İdari işlemlerin ilgilisine tebliğ edilmesinde amaç, işlemin muhatabı açısından yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımak; işlemi tesis eden idare açısından da hakkında işlem tesis edilen kişilerin hukuki sorumluluklarını yerine getirip getirmediğini tespit etmektir.

213 sayılı Kanun'da uyuşmazlığa konu dönem itibarıyla, gerçek ve tüzel kişilerin hangi adresleri bilinen adres olarak kabul edileceği sayma suretiyle belirlenmiştir. Bilinen adreslerin arasında tüzel kişilerin yasal temsilcilerinin ikametgâh adresleri sayılmamıştır. Dolayısıyla tüzel kişilerin yasal temsilcilerinin ikametgâh adreslerinin doğrudan tüzel kişiliğin bilinen adresi olarak kabul edilmesine imkan bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, tüzel kişilere 213 sayılı Kanun'da sayılan bilinen adreslerinde ulaşılamaması halinde kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde tebliğin denenmesi yönünde kanuni bir zorunluluk bulunmamaktadır. Ancak tüzel kişiliği devam eden mükellefin bilinen adreslerinde bulunamadığı hususunun usulüne uygun olarak tespit edilmiş olması durumunda tebligatın yukarıda anılan amaçları dikkate alındığında idarece vergilendirme ile ilgili işlemin kanuni temsilcinin ikametgâh adresinde tebliğ edilmesinde hukuken bir engel bulunmamaktadır.

Uyuşmazlığın çözümü, davacı şirketin bilinen adreslerinde bulunamadığı hususunun uyuşmazlık konusu dönem itibarıyla yürürlükte bulunan 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde öngörülen usullere uygun olarak tespit edilip edilmediğinin ortaya konulmasını gerektirmektedir.

Olayda, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin davacı şirketin kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde tebliğinden önce, tüzel kişiliği devam eden davacı şirketin bilinen adreslerinde bulunamadığı hususuna yönelik davalı idarece dava dosyasına sunulmuş herhangi bir belge mevcut değildir. Ayrıca davalı idarece, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin tebliğ tarihi itibarıyla davacının mükellefiyetinin re'sen veya iradesiyle terk ettirildiğine dair herhangi bir belge de dosyaya sunulmamıştır.

Bu durumda, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin, tüzel kişiliği ve mükellefiyeti devam ettiği görülen davacı şirketin bilinen adreslerinde tebliğ edilmeye çalışılmaksızın doğrudan davacı şirketin kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde tebliğ edilmesi hukuka uygun düşmemiştir.

Dolayısıyla, davacının tebliğinden muttali olduğu 18/02/2019 tarihi itibarıyla vergi ve cezalara karşı açılan davanın süresi içerisinde açıldığının kabulü gerektiğinden, işin esası hakkında karar verilmesi gerekirken aksi yönde verilen temyize konu ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.