Murat Çevik Başvurusu (B. No: 2013/3241)

I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru, vergi mükellefi sıfatıyla başvurucu adına kesilen

vergi cezaları nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvuru 10/5/2013 tarihinde İstanbul Bölge İdare Mahkemesi

vasıtasıyla yapılmıştır. Dilekçe ve eklerinin idari yönden yapılan ön

incelemesi neticesinde başvurunun Komisyona sunulmasına engel teşkil edecek bir

eksikliğinin bulunmadığı tespit edilmiştir.

3. Komisyonun 14/1/2015 tarihli kararıyla aynı başvurucuya ait

2013/3242 ve 2013/3243 başvuru numaralı dosyaların 2013/3241 numaralı dosya ile

birleştirilmesine, incelemenin 2013/3241 numaralı dosya üzerinden

sürdürülmesine ve belirtilen dosyaların kapatılmalarına karar verilmiştir.

4. Birinci Bölüm Birinci Komisyonunca 27/2/2015 tarihinde,

başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar

verilmiştir.

5. Bölüm Başkanı tarafından 6/5/2015 tarihinde, başvurunun kabul

edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.

6. Adalet Bakanlığına (Bakanlık) başvuru konusu olay ve olgular

bildirilmiş, başvuru belgelerinin bir örneği görüş için gönderilmiştir.

Bakanlığın 27/5/2015 tarihli yazısı ile benzer konu hakkında daha önce yapılan

değerlendirmeler dikkate alındığında somut uyuşmazlık için görüş sunulmayacağı

bildirilmiştir.

III. OLAY VE OLGULAR

A. Olaylar

7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ilgili

olaylar özetle şöyledir:

8. Başvurucu, Edremit ilçesi Akçay beldesi Naim Süleymanoğlu

İlköğretim Okulunda bulunan kantini Okul Aile Birliğinden kiralayarak

işletmektedir.

9. 2008 ve 2009 yılları 1., 2., 3., 4., 5., 9., 10., 11. ve 12.

vergilendirme dönemleri ile 2010 yılı 1., 2., 3., 4. ve 5. vergilendirme

dönemlerine ilişkin kira ödemelerinden katma değer vergisi (KDV) tevkifatı yapıp sorumlu sıfatıyla beyanname vermediği

gerekçesiyle başvurucu adına 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul

Kanunu’nun mükerrer 355. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezaları kesilmiştir.

10. Başvurucunun; takdir komisyonu kararının ihbarnameye

eklenmediği, okul aile birliklerine tahsis edilen yerlerin işletmesinin anılan

Birlikçe kiraya verildiği, okul aile birliklerinin iktisadi işletme olmaması

nedeniyle kiraya verme işleminin KDV'ye tabi tutulamayacağı gerekçeleriyle söz

konusu ceza kesme işlemlerinin iptali için açtığı davalarda Balıkesir Vergi

Mahkemesinin 29/3/2012 tarihli ve E.2011/767, K.2012/284 sayılı; E.2011/768,

K.2012/285 sayılı; E.2011/769, K.2012/286 sayılı kararlarıyla son sıradaki

davanın reddine, diğer iki davanın ise ilgili kanundaki değişiklik gereğince

ceza miktarının bir kısmı yönünden kabul edilerek kısmen reddine karar

verilmiştir. Kararların ilgili kısımları şöyledir:

"…Davacının, kantin işletme hakkının kiraya verilmesi

nedeniyle yapmış olduğu kira ödemelerinin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4-d

maddesi kapsamında katma değer vergisinden istisna edildiği ileri sürülmekte

ise de; Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4-d bendinde, iktisadi işletmelere

dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden

istisna edilmiş olup, davacının işletmekte olduğu kantinin bulunduğu yer olan

okulun mülkiyetinin Okul Aile Birliğine değil Hazineye ait olması ve yukarıda

belirtilen yönetmelik hükmünde kantin işletme hakkının okul aile birliğince

bizzat veya işletme hakkının kiralanması suretiyle kullanılabileceği

belirtildiğinden yapılan kira ödemelerinin gayrimenkul kira ödemesi olarak

nitelendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bursa Bölge İdare Mahkemesi’nin

17.02.2011 gün, E:2011/415 ve K:2011/382 sayılı kararı da bu yöndedir.

Bu durumda, davacının kantin işletme hakkını kiralamak

suretiyle okul aile birliğine ödediği kira bedelleri üzerinden katma değer

vergisi hesaplayarak sorumlu sıfatıyla beyan etmesi gerekirken, bu tevkifat ve beyanı yapmadığı gerekçesi ile davacı adına

kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı…"

11. Bu kararlara yapılan itirazlar Bursa Bölge İdare

Mahkemesinin 18/9/2012 tarihli, karar düzeltme talepleri de aynı Mahkemenin

7/3/2013 tarihli kararlarıyla reddedilmiştir.

12. Kararlar, başvurucu vekiline 11/4/2013 tarihinde tebliğ

edilmiştir.

13. Anayasa Mahkemesine 10/5/2013 tarihinde bireysel başvuru

yapılmıştır.

14. Diğer yandan Edremit Vergi Dairesi Müdürlüğünün başvurucuya

gönderdiği 17/1/2013 tarihli ve 1827 sayılı yazıda, vadesi geldiği hâlde

ödenmeyen vergi borçları nedeniyle bir araca ve bir gayrimenkule haciz konduğu

bildirilmiştir.

15. Yine anılan Müdürlüğün başvurucuya gönderdiği 18/1/2013

tarihli ve 2570 sayılı yazıda ise dava konusu yapılıp 2011/908-909-910-911-912

esaslarına kayıtlı dosyalarda görüşülen 2006-2007-2008-2009-2010 yıllarına ait

iş yeri kirasından dolayı verilmesi gereken beyannamelerin verilmemesi

nedeniyle tarh edilen vergi ve cezalara ilişkin davaların kendileri lehine

sonuçlandığı, bu sebeple anılan yıllara ait vergi ve cezalar için düzenlenen

ödeme emrine karşı açılan davanın ise Balıkesir Vergi Mahkemesinin 2012/711

sayılı esasına kaydedildiği; borcun ödenmesi, açılan davaların kazanılması veya

haciz işlemi hakkında yürütmeyi durdurma kararı verilmesi durumunda haczin

kaldırılacağı bildirilmiştir.

16. Ödeme emrinin iptali istemiyle Balıkesir Vergi Mahkemesinde

görülen dava, Mahkemenin 26/3/2013 tarihli ve E.2012/711, K.2013/192 sayılı

kararı ile reddedilmiş, karara karşı yapılan temyiz başvurusu ise halen

sonuçlanmamıştır.

B. İlgili Hukuk

17. 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi

Kanunu’nun 1. maddesi şöyledir:

“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine

tabidir:

…

f) Gelir Vergisi Kanununun 70 inci

maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri,

...”

18. Aynı Kanun’un 17. maddesinin (4) numaralı bendi şöyledir:

“Diğer İstisnalar:

…

d) İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin

kiralanması işlemleri ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser,

sanatoryum gibi kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi

Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması

işlemleri,

…”

19. 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun

70. maddesi şöyledir:

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları,

zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya

verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme

için alınan kira bedelleri dahildir), …

…

Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan

gayrimenkullerle haklar hakkında bu bölümdeki hükümler uygulanır.…”

IV. İNCELEME VE GEREKÇE

20. Mahkemenin 16/12/2015 tarihinde yapmış olduğu toplantıda

başvurucunun 10/5/2013 tarihli ve 2013/3241 numaralı bireysel başvurusu

incelenip gereği düşünüldü:

A. Başvurucunun İddiaları

21. Başvurucu, Maliye Bakanlığı Milli Emlak Genel Müdürlüğünün

8/10/2008 tarihli yazısında kantin kiralama işlemlerinin KDV’den istisna

edildiğinin valiliklere bildirildiğini, aleyhe olan sirkülerin ilgili

maddelerinin Danıştay tarafından, emsal nitelikteki KDV tarhiyatı ile vergi

cezalarının da mahkemelerce iptal edildiğini ancak kendisinin vergi ve vergi

cezası borcundan dolayı aracı ile gayrimenkulünün haczedildiğini belirterek

Anayasa’nın 10. maddesinde düzenlenen kanun önünde eşitlik ilkesinin ve 35. maddesinde

düzenlenen mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüş ve lehine tazminata

hükmedilmesi talebinde bulunmuştur.

B. Değerlendirme

22. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından yapılan

hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifini

kendisi takdir eder (Tahir Canan, B. No: 2012/969, 18/9/2013, § 16). Başvurucu,

mülkiyet hakkı ile bağlantılı olarak eşitlik ilkesinin de ihlal edildiğini

ileri sürdüğünden başvurucunun hangi temele

dayalı olarak ayrımcılığa maruz kaldığına dair somut bir bilgi veya belge

sunmadığı görülmüş; başvurunun yalnızca mülkiyet hakkı yönünden incelenmesi

gerektiği değerlendirilmiştir.

1. Kabul Edilebilirlik Yönünden

23. Başvurucu, kendi adına vergi cezası kesilmesi nedeniyle

mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.

24. Açıkça dayanaktan yoksun olmayan ve kabul edilemezliğine

karar verilmesini gerektirecek başka bir neden görülmeyen başvurunun kabul

edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönden

25. Bakanlık, başvurunun esasına ilişkin görüş belirtmemiştir.

26. Anayasa’nın “Mülkiyet

hakkı” kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir:

“Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.

Bu

haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına

aykırı olamaz.”

27. Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi (Sözleşme/AİHS) Ek (1) No.lu

Protokol’ün “Mülkiyetin korunması”

kenar başlıklı 1. maddesi şöyledir:

“Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk

dokunulmazlığına saygı gösterilmesini isteme hakkı vardır. Bir kimse, ancak

kamu yararı sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun

genel ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir.

Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin

kamu yararına uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da

başka katkıların veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli

gördükleri yasaları uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez.”

28. Anayasa’nın “Temel hak ve

hürriyetlerin sınırlanması” kenar başlıklı 13. maddesi şöyledir:

“Temel hak ve hürriyetler, özlerine

dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere

bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın

sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine

ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.”

29. Anayasa'nın “Vergi ödevi”

kenar başlıklı 73. maddesinin üçüncü fıkrası şöyledir:

"Vergi, resim, harç ve benzeri malî

yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır."

30. Mülkiyet hakkı, kişiye başkasının hakkına zarar vermemek ve

yasaların koyduğu sınırlamalara uymak koşuluyla sahibi olduğu şeyi dilediği

gibi kullanma, ürünlerden yararlanma ve tasarruf olanağı verir (AYM,

E.2002/112, K.2003/133, 10/4/2003).

31. Mülkiyet hakkının sınırlamaları ve güvenceleri açısından

Anayasa’nın 35. maddesinin 13. maddeyle birlikte değerlendirilmesinden doğan

genel rejim yanında, Anayasa’nın başka maddelerinde de mülkiyete ilişkin ek

güvence ve sınırlama hükümlerine yer verilmekle birlikte bunlardan en önemlisi

şüphesiz mülkiyeti bir hak olarak tanımlayan 35. maddedir. Maddenin birinci

fıkrasında genel olarak hak tanınmakta, ikinci ve üçüncü fıkralarda ise

sınırlama ve güvence ölçütleri gösterilmektedir. Belirtilen hüküm uyarınca

mülkiyet hakkı ancak kamu yararı amacıyla sınırlanabilecek ve bu sınırlama

kanunla yapılabilecektir. Bu sınırlama ve güvence ölçütlerinin Anayasa’nın 13.

maddesi ışığında yorumlanması gerekir. Zira belirtilen Anayasa hükmü, hak ve

özgürlükleri sınırlama ve güvence rejimi bakımından temel öneme sahip olup

Anayasa’da yer alan bütün hak ve özgürlüklerin yasa koyucu tarafından hangi

ölçütler dikkate alınarak sınırlandırılabileceğini ortaya koymaktadır (Yunis Ağlar, B. No: 2013/1239, 20/3/2014, §

24).

32. Anayasa’nın gerek 35. gerekse 13. maddesine göre, mülkiyet

hakkına getirilecek sınırlamaların kanunla düzenlenmesi gerekmektedir. Kanun

dışında herhangi bir hukuk normu ile getirilen sınırlama, sınırlamada kamu

yararı olsa dahi Anayasa’nın 35. ve 13. maddelerine aykırılık teşkil edecektir.

Zira belirtilen hükümlerin ifade tarzı, mülkiyet hakkına getirilecek

sınırlamaların mutlaka şekli anlamda kanun ile yapılması zorunluluğuna işaret

etmektedir. Hak ya da özgürlüğe bir müdahale söz konusu olduğunda öncelikle

tespiti gereken husus, müdahaleye yetki veren bir kanun hükmünün yani

müdahalenin hukuki bir temelinin mevcut olup olmadığıdır. Hak ve özgürlüklerin

yasayla sınırlanması ölçütü anayasal temel hak ve özgürlüklerin

sınırlandırılmasında vazgeçilmez bir unsur olup bu koşulun sağlanmaması

durumunda diğer güvence ölçütlerinin değerlendirilmesinin bir anlamı yoktur (Yunis Ağlar, § 27).

33.

Anayasa’nın 13. maddesi temel hak ve hürriyetlerin sınırlandırılmasına ilişkin

genel ilkeleri tespit ederken, vergi ödevine ilişkin 73. maddesi, vergi yoluyla

mülkiyet hakkına yapılacak müdahalelerin anayasal sınırlarına ilişkin özel

hükümler içermektedir. Bu durumda Anayasa’nın bütünselliği ilkesi gereği,

başvuru konusu somut olayın değerlendirilmesinde Avrupa İnsan Hakları

Sözleşmesi’nin (AİHS) (1) No.lu Protokol hükmü ve Anayasa’nın 35. maddesiyle

birlikte Anayasa'nın 13. ve 73. maddelerinin de göz önünde bulundurulması

gerekmektedir (Türkiye İş Bankası A.Ş.,

B. No: 2014/6192, 12/11/2014, § 40).

34. Anayasa’nın 35. maddesinde mülkiyet hakkına getirilecek

sınırlamaların kamu yararı amacıyla ve kanunla yapılması gerektiği ve yine

Anayasa’nın 73. maddesinde vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin

kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı hüküm altına alınırken

(1) No.lu Protokol’ün 1. maddesi mülkiyetten yoksun bırakmanın kamu yararıyla,

yasada öngörülen koşullarla ve uluslararası sözleşmelere uygun olarak

yapılabileceğini öngörmektedir. Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM); yasada

öngörülen koşulları, bir diğer ifadeyle hukukiliği geniş yorumlayarak istikrar

kazanmış yargı kararlarına dayanan içtihat yoluyla geliştirilmiş ilkelerin de

hukukilik şartını karşılayabildiğini kabul ederken (Malonei/İngiltere, B. No: 8691/79, 2/8/1984, §§ 66-68) Anayasa, tüm

sınırlandırmaların mutlak manada kanunla yapılacağını öngörerek AİHS’den daha

geniş bir koruma sağlamaktadır (Mehmet

Akdoğan ve diğerleri, B. No:

2013/817, 19/12/2013, § 31).

35. AİHS’in Ek (1) No.lu Protokol’ün

1. maddesinde ifade bulan “kanun” kavramı

AİHS’in diğer maddelerinde yer alan kavramla aynı

anlamdadır (Špaček s.r.o./Çek Cumhuriyeti,

B. No: 26449/95, 9/11/1999, § 54). Hukuka uygun olma ilkesi iç hukukun

uygulanabilir hükümlerinin yeterli ölçüde ulaşılabilir, belirli ve

öngörülebilir olduğunu varsayar (Beyeler/İtalya,

B. No: 33202/96, 5/1/2000, § 109).

36.

Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin temel ilkelerinden biri “belirlilik”tir.

Bu ilkeye göre, yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi

bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve

uygulanabilir olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına karşı

koruyucu bir takım güvenceler içermesi gereklidir.

Belirlilik ilkesi, hukuksal güvenlikle bağlantılı olup birey; belirli bir

kesinlik içinde hangi somut eylem ve olguya hangi hukuksal yaptırımın veya

sonucun bağlandığını, bunların idareye hangi müdahale yetkisi doğurduğunu

kanundan öğrenebilme imkânına sahip olmalıdır. Birey, ancak bu durumda

kendisine düşen yükümlülükleri öngörüp davranışlarını düzenleyebilir. Hukuk

güvenliği; kuralların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve

işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de kanuni düzenlemelerde bu

güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (Karlis A.Ş., B. No: 2013/849, 15/4/2013, § 34).

37. Bir kanuni düzenlemenin; bireylerin davranışını ona göre

düzenleyebileceği kadar kesinlik içermesi, kişinin gerektiği takdirde hukuki

yardım almak suretiyle bu kanunun düzenlediği alanda belli bir eylem nedeniyle

ortaya çıkacak sonuçları makul bir düzeyde öngörebilmesi gerekmektedir.

Öngörülebilirliğin mutlak bir ölçüde olması gerekmez. Kanunun açıklığı arzu

edilir bir durum olmakla birlikte bazen aşırı bir katılığı da beraberinde

getirebilir. Oysa hukukun ortaya çıkan değişikliklere uyarlanabilmesi

gerekmektedir. Birçok kanun -işin doğası gereği- yorumlanması ve uygulanması

pratik gerçekliğe bağlı olan yoruma açık formüllerdir (Murat Daş, B.

No: 2013/3063, 26/6/2014, § 41).

38.

AİHM; ulusal mevzuatı yorumlama görevinin ilk elde ulusal makamlara, bilhassa

da mahkeme ve yüksek mahkemelere düştüğünü (Brualla Gömez de la Torre/İspanya,

B. No: 26737/95, 19/12/1997, § 31, Saez Maeso/İspanya, B. No: 77837/01,

9/11/ 2004, § 22), kendi rolünün ise bu yorumların etkilerinin AİHS’e uygun olup olmadığını tespit etmekten ibaret

olduğunu ifade etmektedir.

39. AİHM’e göre, öngörülebilirlik

kavramının kapsamı ve bu kuralın anlamı, uygulanacak kişilerin sayısı ve

statüsüne bağlıdır. Yasa kuralına yönelik olarak birden fazla yorumunun

yapılabiliyor olması, tek başına kuralın AİHS’in

aradığı anlamda “öngörülebilirlik” şartını karşılamada başarısız olduğu

anlamına gelmez. Mahkemelerin görevi, kuralın günlük yaşamdaki uygulamalarını

dikkate alarak yoruma dair şüpheleri kesin olarak ortadan kaldırmaktır (Gorzelik ve diğerleri/Polonya, B. No: 44158/98,

17/2/2004, § 65). Yüksek mahkemelerin yasanın tutarlı bir şekilde

uygulanmasında güvence olması göz ardı edilemez (Tudor Tudor/Romanya, B. No: 21911/03,

24/3/2009, §§ 29, 30, Ştefănică ve diğerleri/Romanya, B. No: 38155/02,

2/11/2010, §§ 36, 37). Ancak bu güvencenin gereğinin yerine getirilmesinde

başarısız olunması, AİHS’in Ek (1) No.lu Protokol’ün

1. maddesinin gerekliliklerine uygun olmayan sonuçlara neden olabilir (Păduraru/Romanya, B. No: 63252/00, §§ 98, 99).

40. AİHM; AİHS ile güvence altına alınan hak ve yükümlülüklere

halel getirmedikçe iç hukuktaki mahkemeler tarafından yapıldığı iddia edilen

olay ve hukuk hatalarını incelemenin kendi görevi olmadığını, kararlarında bir

yerel mahkemenin şu veya bu şekilde karar vermesine neden olan unsurlar

hakkında değerlendirme yapma yetkisi bulunmadığını, zira bunun kendisini üçüncü

ya da dördüncü derece yargı organı görmesi anlamına geleceğini ifade etmiştir (Kemmache/Fransa, B. No: 17621/91, 24/11/1994, § 44). Ancak AİHM, iç hukukun yorum

ve uygulamasının, Mahkemenin içtihatları ışığında yorumlanan AİHS ilkeleri ile

uyumlu olup olmadığının değerlendirmesinin gerekli olduğunu da belirtmektedir (Scordina/İtalya (No:1) [BD], B. No: 36813/97,

26/3/2006, §§ 190, 191).

41. AİHM; iki ihtilaf hakkındaki farklı uygulamaların, ihtilaf

konusu olaylardaki koşulların farklılığı nedeniyle haklı gösterilmesi

durumunda, içtihat farklılığı olarak değerlendirilemeyeceğini (Erol Uçar/Türkiye (kk),

B. No: 12960/05, 29/9/2009), kendi bölgelerinde yetki sahibi olan mahkemelerden

oluşan bir hukuk düzeninde çelişkili kararlar bulunması ihtimalinin doğal

olduğunu ifade etmektedir (Santos Pinto/Portekiz,

B. No: 39005/04, 20/5/2008, § 41).

42. AİHM kararlarında iç hukuktaki farklı kararların -her ne

kadar ilk bakışta benzer ihtilaflarla ilgili gibi görünseler dahi- bağımsız

mahkemeler tarafından verilmiş olması nedeniyle karşılaştıramayacağı

belirtilmiştir (Gregörio de Andrade/Portekiz,

B. No: 41537/02, 14 /11/2006, § 36).

43. Yüksek mahkemelerin ya da nihai merci olarak bir uyuşmazlığı

çözüme bağlayan mahkemelerin aynı konuya ilişkin kararlarında, davaların

içeriğinden kaynaklanmayan farklı kabullerin bulunması hâlinde ise hareket

noktası, derece mahkemelerinin değerlendirme veya yorumlarından hangisinin

doğru olduğunun ve hangisinin tercih edilmesi gerektiğinin tespit edilmesi

olmayacaktır (Ştefănică ve Diğerleri/Romanya, § 34). Bununla

birlikte, Anayasa Mahkemesi, kararlarda yaşanan değişimin hukuki bir

belirsizliğe yol açıp açmadığına ve başvurucu bakımından öngörülebilir olup

olmadığına yönelik bir inceleme yapabilir (Türkan

Bal, B. No: 2013/6932, 6/1/2015, § 58).

44. Başvuru konusu olayda, başvurucu benzer davalarda farklı

kararlar verildiğini belirtmiştir. Başvurucu tarafından dosyaya emsal olarak

eklenen kararlar incelendiğinde, mahkemeler arasındaki yorum farklarının okul

aile birliklerinin tüzel kişiliği bulunmayan, amacı okulun ihtiyaçlarının

karşılanması, veli ve öğretmenler arasında iş birliğinin sağlanması olan ve

bulundukları okul bünyesinde faaliyet gösteren birlikler olup olmadığı; okul ve

kurumlardaki büfe, kantin gibi yerlerin kiraya verilmesi durumunda bu

birliklerin iktisadi işletme hüviyeti kazanıp kazanamayacağı ve okul kantininin

kiraya verilmesi işleminin de iktisadi işletmeye dâhil olmayan gayrimenkul

kiralama kapsamında mı değerlendirileceği yoksa okul aile birlikleri tarafından

yapılan sözleşmenin işletme hakkının devri mi olduğu meselesi ile ilgili olduğu

görülmektedir. Bir başka ifadeyle okul aile birliklerinin iktisadi işletme

olmadığının kabul edilmesi ve okul aile birlikleri tarafından üçüncü kişilerle

gayrimenkul kira sözleşmesi yapıldığının kabul edilmesi hâlinde kiralanan yer,

KDV istisnasına tabi olacaktır. Fakat okul aile birliği tarafından yapılan

sözleşmenin işletme hakkının devrine ilişkin olduğu kabul edildiğinde bu işlem

KDV'nin konusuna gireceğinden, tesis edilen işlemin yerinde olduğu kabul edilecektir

(Murat Çevik, B. No: 2013/3245,

11/12/2014, § 48)

45. Başvuruya konu İlk Derece Mahkemesi kararlarında, okul aile

birliği tarafından kantin işletme hakkının kiralanmak suretiyle devri

yapıldığından başvuranın, ödediği kira bedeli üzerinden KDV hesaplayarak

sorumlu sıfatıyla beyan etmesi gerektiği belirtilerek dava (kısmen veya

tamamen) reddedilmiş; Bölge İdare Mahkemesi tarafından da kararlar onanmıştır.

46. Bunun yanında başvuruya konu Mahkeme kararından farklı

olarak Danıştay Üçüncü ve Dördüncü Dairelerinin aynı konuya ilişkin olarak

verdiği aksi yönde kararlar mevcuttur (Murat

Çevik, § 50).

47. Danıştay Üçüncü Dairesinin 8/11/2012 tarihli ve E.2010/5179,

K.2012/3579 sayılı kararıyla onadığı davaya ilişkin temyiz başvurusunun istem

özeti ve karar kısmı şöyledir:

“Davacı adına ilköğretim okulu kantin işletme hakkını

kiralaması karşılığı ödediği kira tutarı üzerinden sorumlu sıfatıyla katma

değer vergisi tevkif edip beyan etmesi gerektiği yolunda düzenlenen vergi

inceleme raporuna dayanılarak 2009/3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11'inci dönemleri

için re'sen tarh edilen vergi ziyaı

cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Adana

2. Vergi Mahkemesi 15.6.2010 gün ve E:2010/201, K:2010/1197 sayılı kararıyla;

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin birinci fıkrasının

1'inci bendi uyarınca, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek

faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin vergiye tabi olduğu, 3-f

bendinde de, Gelir Vergisi Kanununun 70'inci maddesinde belirtilen mal ve

hakların kiralanması işlemlerinin katma değer vergisine tabi teslim ve

hizmetler kapsamında sayıldığı, Kanunun 17'inci maddesinin 4-d bendinde ise,

iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin

katma değer vergisinden istisna olduğu hükmüne yer verildiği, mülkiyeti

Hazineye ait olup Maliye Bakanlığı ile Milli Eğitim Bakanlığı arasında

imzalanan protokoller uyarınca Milli Eğitim Bakanlığına tahsis edilmiş bulunan

kantinlerin işletmesinin; Milli Eğitim Temel Kanununa göre çıkarılan yönetmelik

uyarınca okulun ihtiyaçlarının karşılanması, veli ve öğretmenler arasında

işbirliğinin sağlanması amacıyla kurulan ve bulundukları okul bünyelerinde

faaliyet gösteren okul aile birliklerine bırakıldığı ancak, okul aile birliklerinin,

kantinleri bizzat kendilerinin işletmediği, ticari faaliyete konu mal alış ve

satış işlemlerinde bulunmadığı, sadece kendilerine tahsis edilen kantinlerin

mülkiyetiyle birlikte işletme hakkını üçüncü kişilere kiraya vererek kira

geliri elde ettiklerinin anlaşıldığı, okul aile birliklerinin yürütmekte

oldukları işlev ve birliğin amacı dikkate alındığında yapılan kiralama

işleminin bu haliyle ticari kar maksadıyla yapılan bir işletmecilik ve birliğin

de iktisadi işletme olduğundan söz edilemeyeceğinden kantin kiralama işlemi

karşılığında yapılan ödemelerin katma değer vergisine tabi olmadığı

gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı idare

tarafından, okul aile birliklerinin gerçek usulde vergi mükellefiyeti

olmadığından katma değer vergisinin davacı tarafından tevkif edilmesi

gerektiği, ilgili sirkülerle de bu hususlara açıklık getirildiği ileri

sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

…

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda

açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de

uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar

sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz

isteminin reddine ve kararın onanmasına, 08.11.2012 tarihinde oybirliğiyle

karar verildi.”

48. Ayrıca Danıştay Üçüncü Dairesinin 8/11/2012 tarihli ve

E.2010/5184, K.2012/3580, 27/9/2013 tarihli ve E.2012/3891, K.2013/3732 ve

22/5/2014 tarihli ve E.2013/3835, K.2014/2399 sayılı kararları da aynı

yöndedir.

49. Danıştay Dördüncü Dairesinin 21/5/2014 tarihli ve

E.2011/5777, K.2014/3669 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

“Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun

1'inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sinai, zirai

faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin

katma değer vergisine tabi olduğu; diğer faaliyetlerden doğan teslim ve

hizmetler arasında 3/f bendinde, Gelir Vergisi Kanununun 70'inci maddesinde

belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri de sayılarak, bu işlemlerin

vergiye tabi olduğu yönünde düzenleme yapılmış; 19'uncu maddesinde ise, diğer

kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin katma değer vergisi

bakımından geçersiz olacağı, getirilecek istisna ve muafiyet hükümlerinin, bu

Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapmak suretiyle düzenleneceği

hükmüne yer verilmiştir.

Olayda, kantin işletmeciliği yapan davacının, okul aile

birliğinden kiraladığı kantin için aylık kira bedelleri üzerinden sorumlu

sıfatıyla ihtirazı kayıtla beyan ettiği katma değer vergisinin ve katma değer

vergisin mükellefiyetinin kaldırılması istemiyle açılan dava, Vergi

Mahkemesince, kiralama işleminin işletme hakkının kiralanması niteliğinde ve

katma değer vergisine tabi olduğu, bu vergiden dolayı davacının katma değer

vergisi mükellefi olması gerektiği gerekçesiyle reddedilmiştir.

Okul aile birliklerinin 1739 sayılı Kanunun yukarıda yer

verilen 16'ncı maddesinde belirtilen amacı ve yürütmekte oldukları görev

dikkate alındığında, bu faaliyetlerin okul aile birlikleri bakamından ticari, sinai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti

çerçevesinde yapılan teslim ve hizmet olarak değerlendirilmesi mümkün

olmadığından, okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları

üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi hesaplanmasında ve katma değer

vergisi mükellefiyeti tesisi işleminde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.”

50. Bunun yanında Danıştay Dördüncü Dairesinin 20/11/2012

tarihli ve E.2010/198, K.2012/6850; 3/6/2013 tarihli ve E.2011/3026,

K.2013/4052; 24/9/2013 tarihli ve E.2013/5193, K.2013/6195 sayılı kararları da

aynı yöndedir.

51. Ayrıca başvurucu tarafından başvuru formuna eklenen

kararlarda İstanbul Bölge İdare Mahkemesi, Eskişehir Bölge İdare Mahkemesi,

İzmir Bölge İdare Mahkemesi ve Sakarya Bölge İdare Mahkemesinin de okul aile

birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları üzerinden sorumlu

sıfatıyla KDV hesaplanmasının ve KDV mükellefiyeti tesis edilmesinin mevzuata

aykırı olduğuna dair kararlar verdikleri görülmüştür.

52. Görüldüğü üzere başvuruya konu edilen yargı kararlarında,

uyuşmazlığa ilişkin olay ve mevzuat değerlendirmesi yapılırken aynı konuya

ilişkin olarak Danıştay ilgili dairelerinin istikrar kazanmış kararlarında ve

yukarıda anılan Bölge İdare Mahkemeleri kararlarında yapılan mevzuat

değerlendirmesi ve ulaşılan sonucun aksi yönde bir sonuca ulaşılarak okul aile

birliklerinden yapılan kantin kiralama işlerinin KDV’ye tabi olduğu yönünde

karar verilmiştir. Davanın parasal değeri uyarınca karar bölge idare

mahkemesine itiraz yoluyla taşınmış ve itiraz başvurusu da reddedilmiştir (Murat Çevik, § 56).

53. Bu durumda başvurucunun, okul aile birliğinden kantin

kiralaması işlemi nedeniyle KDV tevkifatı yapıp

sorumlu sıfatıyla beyanname vermediği gerekçesiyle adına kesilen özel usulsüzlük

cezasının iptali istemiyle açtığı davalarda “öngörülebilen” husus, vergi

yargılamasının da dâhil olduğu İdari Yargı düzeninde yüksek mahkeme olan ve

kararları ülke çapında tüm idari yargı makamlarınca dikkate alınması gereken Danıştayın KDV’den kaynaklı uyuşmazlıkları çözmekle görevli

dairelerinin konu hakkında verdiği kararlardan hareketle okul aile

birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları üzerinden sorumlu

sıfatıyla KDV hesaplanmasının ve KDV mükellefiyeti tesis edilmesinin mevzuata

aykırı olduğu şeklinde karar verileceğidir. Ancak Balıkesir Vergi Mahkemesi,

ilgili mevzuatın yorumlanmasında Danıştay ilgili dairelerinin yerleşik

kararları ve diğer bölge idare mahkemeleri kararlarından farklı ve

“öngörülemez” nitelikte bir değerlendirme yaparak davayı reddetmiştir (Murat Çevik, § 57).

54. Bunun yanında başvurucunun dava açarken kendisine Danıştay

dairelerinin ilgili kurallardan çıkardıkları sonuçtan farklı bir şekilde

muamele edileceğini beklemesini gerektiren bir durum da bulunmamaktadır (Murat Çevik, § 58).

55. Açıklanan nedenlerle, başvurucu hakkında yapılan yargılama

sırasında hukuk kurallarının yorum ve uygulanmasının “öngörülemez” nitelikte

olması nedeniyle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet

hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.

3. 6216 Sayılı Kanun’un 50. Maddesi Yönünden

56. Başvurucu, maddi ve manevi zararların tazminine karar

verilmesini talep etmiştir.

57. 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin

Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un “Kararlar” kenar başlıklı 50. maddesi şöyledir:

“Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının

ihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesi

hâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere

hükmedilir. Ancak yerindelik denetimi yapılamaz, idari eylem ve işlem

niteliğinde karar verilemez.

Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa,

ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere

dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar

bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel

mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama yapmakla

yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve

sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir.”

58. Başvurunun değerlendirilmesi neticesinde Anayasa’nın 35.

maddesinde tanımlanan mülkiyet hakkının ihlal edildiği tespit edilmiştir. İhlali

ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosyanın

ilgili Mahkemeye gönderilmesine karar verilmiş olduğundan bu aşamada tazminat

talebinin reddine karar verilmesi gerekir.

59. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 595,05 TL harç ve 1.500

TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 2.095,05 TL yargılama giderinin başvurucuya

ödenmesine karar verilmesi gerekir.

D. Tazminata

ilişkin taleplerin REDDİNE,

E.

595,05 harç ve 1.500 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 2.095,05 TL yargılama

giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,

F.

Ödemelerin, kararın tebliğini takiben başvurucunun Maliye Bakanlığına başvuru

tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemede gecikme olması hâlinde

bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar geçen süre için yasal faiz

uygulanmasına

16/12/2015

tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan : Burhan ÜSTÜN Üyeler : Serruh KALELİ Hicabi DURSUN Erdal TERCAN Hasan Tahsin GÖKCAN Raportör : Tarık KAVAK Başvurucu : Murat ÇEVİK Vekili : Av. Gökçe GARİPCAN OCAK