Danıştay 3. Daire E.2023/9630 K.2025/3457

Dava konusu istem: Davacı şirketin, özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verdiği 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin tahakkuk eden ve ödenen kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilen kısmının kaldırılması ve yasal faiziyle birlikte iadesine hükmedilmesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Gider vergileri konusunda genel kuralın 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1. fıkrasının 6. bendinde öngörüldüğü, buna göre işletme ile ilgili olmak şartıyla gider vergilerinin safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceği ancak 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun, gider vergileri uygulaması açısından "özel hüküm" niteliğindeki 39. maddesi hükmü ile genel kurala istisna getirerek, özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceğinin kurala bağlandığı,

her ne kadar özel iletişim vergisinin mükellefi 6802 sayılı Kanunla telekomünikasyon işletmecileri olarak belirlenmiş ise de bu işletmelerin sadece vergiyi tahsil ederek vergi dairesine yatırmakla yükümlü tutuldukları ve vergi yükünün asıl taşıyıcıları olmadıkları, bu durumda, bu işletmelerin kendi işlemlerinden ödemedikleri bir vergiyi gider olarak indirim konusu yapmalarına hukuken olanak bulunmadığı, 6802 sayılı Kanun'un 39. maddesi gereğince de gider kaydedilmeme hususunun mükellef olarak belirtilen kişilerle ilgili olduğu konusunda hiçbir belirleme olmadığından,

bu sınırlamanın verginin nihai taşıyıcısı olan vergi sorumluları açısından getirildiği sonucuna ulaşıldığından yapılan tahakkukta hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Özel iletişim vergisinin mükellefinin ruhsat veya genel izin almak suretiyle telekomünikasyon altyapısı kurup işleten veya telekomünikasyon hizmeti sunan işletmeciler olduğu, buna göre, özel iletişim vergisi mükellefleri tarafından verilen telekomünikasyon hizmeti nedeniyle özel iletişim vergisi mükellefi olmayan davacı adına düzenlenen faturalarda yer alan hizmet bedeli üzerinden hesaplanan özel iletişim vergisinin davacı tarafından gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiğinden, tahakkukun ihtirazi kayda konu kısmının hukuka aykırı düştüğü,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrası gereğince davacıdan haksız tahsil edilen verginin iadesinde tahsil edildiği tarihten itibaren işleyen tecil faiziyle birlikte iade edilmesi gerektiği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu tahakkukun ihtirazi kayda konu edilen kısmı kaldırılmış ve ödenen tutarın tecil faiziyle birlikte iadesine hükmedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 39. maddesinde özel iletişim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilemeyeceği ve hiçbir vergiden mahsup edilemeyeceğinin hükme bağlandığı, 19 sıra nolu Kurumlar Vergisi Sirkülerinde de aynı yönde düzenlemeye yer verildiği dikkate alındığında, davacının ihtirazi kaydının kabul edilmemesi suretiyle yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun ihtirazi kayda konu edilen kısmının kaldırılması ve özel iletişim vergisi nedeniyle fazladan ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancının üzerinden hesaplanacağı; 2. fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilebilecek giderler sayılmıştır. Ayrıca bu giderlere ilaveten Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasında kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu maddede sayılan giderleri de kurum kazancından indirilebileceği düzenlenmiştir. Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinde ise kurum kazancının tespitinde kabul edilmeyen indirimler sayılmıştır.

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun "Özel İletişim Vergisi ve Şans Oyunları Vergisi" başlıklı üçüncü bölümünün "Özel iletişim vergisi" başlıklı 39. maddesinin dördüncü fıkrasında, verginin mükellefinin, birinci fıkrada sayılan elektronik haberleşme hizmetlerini sunan işletmeciler olduğu;

beşinci fıkrasında, bu maddede hüküm bulunmayan hallerde, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, ilgili mevzuatına göre yetkilendirilen elektronik haberleşme işletmecilerinin, Hazineye ödeyecekleri payın hesaplanmasında özel iletişim vergisinin dikkate alınmayacağı, özel iletişim vergisinin, düzenlenecek faturalarda ayrıca gösterileceği; altıncı fıkrasında, bu verginin, katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilemeyeceği ve hiçbir vergiden mahsup edilmeyeceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Gelir Vergisi Kanunu'nun yukarıda kuralına yer verilen 40. maddesinin birinci fıkrasının 6. bendine göre gider vergileri, işletme ile ilgili olmak şartıyla safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmekle birlikte 6802 sayılı Kanun'un gider vergileri uygulaması açısından özel hüküm niteliğindeki 39. maddesinin özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceği hükmü ile bu genel kurala istisna getirilmiştir.

Öte yandan, özel iletişim vergisinin mükellefleri 6802 sayılı Kanunda sayılan işletmeciler olarak belirtilmiş ise de bu işletmeciler sadece vergiyi tahsil ederek vergi dairesine yatırmakla yükümlü tutularak vergi yükünün hizmetten yararlananlar üzerinde kalması amaçlanmış ve özel iletişim vergisinin gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kaydedilemeyeceği kuralıyla ilgili olarak herhangi bir istisna da öngörülmemiştir.

Bu durumda, özel iletişim vergisinin, bu verginin mükellefi olunup olunmadığına bakılmaksızın gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınmayacağı dolayısıyla ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerine konulan çekinceye itibar edilmeksizin özel iletişim vergisi tutarının gider olarak kabul edilmemesi suretiyle yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşıldığından yazılı gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.