Matset Matbaa Makine ve Malz. San ve Tic. A.ş. Başvurusu (B. No: 2014/19070)

I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru, gümrük idaresince tahakkuk ettirilen fark katma

değer vergisi (KDV) ve KDV para cezasına karşı açılan davanın idari itiraz

süreci tamamlanmadan erken açıldığı gerekçesiyle incelenmeksizin reddedilmesi

nedeniyle adil yargılanma hakkının ihlal edildiği iddiasına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvuru 1/12/2014 tarihinde İstanbul 4. Asliye Hukuk

Mahkemesi vasıtasıyla yapılmıştır. Başvuru formu ve eklerinin idari yönden

yapılan ön incelemesi neticesinde başvurunun Komisyona sunulmasına engel teşkil

edecek bir eksikliğinin bulunmadığı tespit edilmiştir.

3. İkinci Bölüm İkinci Komisyonunca 30/6/2015 tarihinde,

başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar

verilmiştir.

4. Bölüm Başkanı tarafından 25/2/2016 tarihinde, başvurunun

kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar

verilmiştir.

5. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına

(Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüş sunmamıştır.

III. OLAY VE OLGULAR

A. Olaylar

6. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ve

başvuruya konu dava dosyasından Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP)

ortamında elde edilen bilgi ve belgelere göre ilgili olaylar özetle şöyledir:

7. Başvurucu Şirket adına tescilli IM004692, 4731, 4752,

4940,4970,5071 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı eşyalar

için Kaynak Kullanımı Destekleme Fonunun (KKDF) tahakkuk ettirilmemesi

nedeniyle bu fonun matrahının unsurlarından birini oluşturan ve ithalatta alınan

KDV'nin de eksik tahakkuk ettirildiği ileri sürülerek başvurucu Şirket adına

KKDF, fark KDV ve KDV para cezası düzenlenerek 12/10/2012 tarihinde tebliğ

edilmiştir.

8. Söz konusu işlemlerin tebliğine ilişkin Avrupa Serbest Bölge

Gümrük Müdürlüğünün bila tarih ve 19532 sayılı

yazısında şu ifadelere yer verilmiştir:

"Müdürlüğümüzce yapılan

tarama neticesinde; 30/08/2009-30/11/2009 tarihleri arasında, firmanız adına

ekli listede belirtilen muhtelif tarih sayılı giriş beyannamelerinin

incelenmesi neticesinde; 2011/16 sayılı genelgede belirtilen esaslar

çerçevesinde, merkez-şube ilişkisi bulunan beyannamenizde, KKDF'nin

tahsil edilmediği, tahsil edilmemiş olan KKDF'den

dolayı KKDF, KKDF Ceza Faizi ve KDV farkının 3065 sayılı KDV Kanunu'nun 48.

maddesi gereğince tahsil edilmesi gerektiği tespit edilmiştir.

2-4458 sayılı Gümrük Kanununun 198. maddesi

gereğince tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içerisinde ödenmesi gerekir.

3- Gümrük Kanununun 242. maddesi uyarınca bu

vergilere karşı 15 gün içerisinde Batı Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge

Müdürlüğüne itirazda bulunmak mümkündür.

4- Belirtilen sürelerde itirazda bulunulmaması

veya süresi içerisinde idari yargı mercilerine başvurulmaması hallerinde bu

sürelerin bittiği tarihlerde vergiler kesinleşir.

5- Gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarih ile

ödeme tarihine kadar geçen süreler için 4458 sayılı Gümrük Kanununun 193/3

maddesine göre 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51.

maddesine göre gecikme zammı oranında faiz uygulanacaktır. Vadesinde ödenmeyen

vergiler ayrıca anılan Kanun çerçevesinde cebri tahsil ve takibe konu

olacaktır.

Tebliğ olunur."

9. Başvurucu Şirket tarafından söz konusu KKDF, fark KDV ve KDV

para cezası için 22/10/2012 tarihinde ve süresi içinde uzlaşma talep

edilmiştir.

10. Uzlaşma toplantısı yapılmadan önce 9/11/2012 tarihinde fark

KDV ve KDV para cezasının kaldırılması istemiyle Tekirdağ Vergi Mahkemesinde

başvurucu Şirket tarafından dava açılmış ve dava dilekçesinde söz konusu

uzlaşma talebinden de bahsedilerek uzlaşma sonucunun beklenmesi istenmiştir.

11. 14/11/2012 tarihinde uzlaşma toplantısı yapılmış ancak

uzlaşmaya varılamamıştır.

12. Uzlaşmaya varılamaması üzerine 16/11/2012 tarihinde fark KDV

ve KDV para cezalarının kaldırılması istemiyle 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı

Gümrük Kanunu'nun 242. maddesi kapsamında Batı Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge

Müdürlüğüne itiraz başvurusunda bulunulmuştur. Bölge Müdürlüğü, itirazı esastan

inceleyerek reddetmiş ve buna ilişkin kararı 22/1/2013 tarihinde başvurucu

şirkete tebliğ etmiştir. Başvurucu bu işleme karşı yeniden dava açmamıştır.

13. Başvurucu tarafından9/11/2012 tarihinde açılan davada ise

Tekirdağ Vergi Mahkemesi Hâkimliği, 28/11/2013 tarihli ve E.2012/727,

K.2013/1798 sayılı kararıyla davanın incelenmeksizin reddine karar vermiştir.

Kararın gerekçesi şöyledir:

"Uyuşmazlık, davacı

şirket adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannameleri içeriği eşyalar için

tahakkuk ettirilen katma değer vergileri ile katma değer vergisi para

cezalarının iptali istemine ilişkindir.

4458 sayılı Gümrük Kanununun 242. maddesinin

1. fıkrasında; yükümlülerin kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar

ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren onbeş

gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe

ile itiraz edebilecekleri, 2. fıkrasında; idareye intikal eden itirazların otuz

gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edileceği, 4.fıkrasında da;

itirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı

mercilerine başvurulabileceği hükmü yer almış olup, buna göre para cezalarında,

idari davaya konu olabilecek işlem, para cezası kararları değil, bu kararlara

karşı, Kanunun sözü edilen 242. maddesinde öngörülen usule göre yapılacak

itiraz üzerine, yine aynı maddede yazılı mercilerde otuz gün içerisinde cevap

verilmemesi nedeniyle oluşan zımni ret işlemi veya aynı mercilerde açıkça tesis

edilecek olumsuz işlemdir.

Olayda, dava konusu katma değer vergileri ile

katma değer vergisi para cezalarına karşı Batı Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge

Müdürlüğüne itiraza gidildikten sonra, itiraz sonucu beklenmeden itirazın bölge

müdürlüğünce reddi yolundaki işlem tebliğ edilmeden, diğer bir anlatımla, idari

davaya konu olabilecek işlem oluşmadan, vaktinden önce açılmış olması sebebiyle

incelenmeksizin reddi gerekmektedir."

14. Başvurucunun bu karara karşı yaptığı itiraz Edirne Bölge

İdare Mahkemesinin 25/4/2014 tarihli ve E.2014/2038, K.2014/1060 sayılı

kararıyla reddedilmiştir.

15. Başvurucunun kararın düzeltilmesi istemiyle yaptığı başvuru

da aynı Mahkemenin 28/10/2014 tarihli kararıyla reddedilmiştir. Bu karar

başvurucu şirkete 13/11/2014 tarihinde tebliğ edilmiştir.

16. Başvurucu 1/12/2014 tarihinde bireysel başvuruda

bulunmuştur.

17. Öte yandan başvurucu Şirket adına tescilli IM004854, 4754,

5030 ve 4730 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyalardan

kaynaklı olarak tahakkuk ettirilen ve başvurucu Şirkete başvuruya konu

tahakkuklarla birlikte 12/10/2012 tarihinde tebliğ edilen KDV ve KDV para

cezalarına karşı aynı süreç takip edilerek aynı tarihte (9/11/2012) açılan

davada Tekirdağ Vergi Mahkemesi, 28/11/2013 tarihli ve E.2012/724, K.2013/1797

sayılı kararıyla "itiraz sonucu

beklenmeden itirazın bölge müdürlüğünce reddi yolundaki işlem tebliğ edilmeden,

diğer bir anlatımla, idari davaya konu olabilecek işlem oluşmadan, vaktinden

önce açılmış olması sebebiyle" incelemeksizin ret kararı

vermiştir. Ancak karar düzeltme aşamasında Edirne Bölge İdare Mahkemesi

19/12/2014 tarihli ve E.2014/2667, K.2014/3514 sayılı kararıyla Tekirdağ Vergi

Mahkemesinin kararını kesin olarak bozmuştur. Bozma kararının gerekçesi

şöyledir:

"Olayda, dava konusu

katma değer vergileri ile katma değer vergisi para cezalarına karşı Batı

Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğüne itiraza gidildikten sonra, itiraz

sonucu beklenmeden dava açıldığı anlaşılmakta ise de; gerek davalı idarenin

savunmasında dava konusu işlemlerin hukuka uygun olduğundan davanın reddi

gerekeceğinin savunulması, gerekse de davacı şirket itirazlarının 22.10.2012

tarihinde reddedildiğinin dosya içindeki belgelerden anlaşılması karşısında,

sadece vaktinden önce açılmış olması sebebiyle davanın incelenmeksizin reddi

halinde tebliğ tarihine göre de süre geçmiş olacağından dava açamayacak veya

açtığı dava süre yönünden incelenemeyecek olan davacı şirketin yargı yoluna

başvuru olanağının ortadan kalkacağı göz önüne alındığında davanın esasının

incelenmesi gerekmektedir."

B. İlgili Hukuk

18. 4458 sayılı Kanun'un 3. maddesinin 18/6/2009 tarihli ve 5911

sayılı Kanun'un 1. maddesiyle değişik(8) ve (9) numaralı fıkralarının ilgili

kısmı şöyledir:

"8. a) “Gümrük

vergileri” deyimi, ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat

vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü;

b) “Gümrük yükümlülüğü” deyimi, yükümlünün

gümrük vergilerini ödemesi zorunluluğunu;

9. (Değişik: 18/6/2009-5911/1 md.) “İthalat vergileri” deyimi,

a) Eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi

ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri,

b) Tarım politikası veya tarım ürünlerinin

işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler

çerçevesinde ithalatta alınacak vergileri ve diğer mali yükleri; [ifade

eder]."

19. 4458 sayılı Kanun’un 18/6/2009 tarihli ve 5911 sayılı

Kanun'un 64. maddesiyle değişik242. maddesi şöyledir:

“1. Yükümlüler kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve

idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren onbeş

gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe

ile itiraz edebilir.

2. İdareye intikal eden itirazlar otuz gün

içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilir.

3. İtiraz dilekçelerinin süresi içinde yanlış

makama verilmesi halinde, itiraz süresinde yapılmış sayılır ve idarece yetkili

makama ulaştırılır.

4. İtirazın reddi kararlarına karşı işlemin

yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilir.”

20. 4458 sayılı Kanun'un 13/2/2011 tarihli ve 6111 sayılı

Kanun'un 137. maddesiyle değişik 244. maddesinin (1) numaralı fıkrası şöyledir:

"Beyan ile gümrük

idaresince yapılan tespit sonucunda belirlenen farklılıklara ilişkin tebliğ

edilen gümrük vergileri alacakları ile bu Kanunda ve ilgili diğer kanunlarda

öngörülen cezalar hakkında; yükümlü veya ceza muhatabı tarafından, söz konusu

eksiklik veya aykırılıkların kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten veya

kanun hükümlerini yanlış yorumlamaktan kaynaklandığının veya yargı kararları

ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri

sürülmesi durumunda, idare bu maddede yer alan hükümler çerçevesinde yükümlüler

veya cezanın muhatabı ile uzlaşabilir. Uzlaşma talebi, tebliğ tarihinden

itibaren onbeş gün içinde, henüz itiraz başvurusu

yapılmamış gümrük vergileri ve cezalar için yapılır. Uzlaşma talebinde

bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur, uzlaşmanın vaki

olmaması veya temin edilememesi halinde süre kaldığı yerden işlemeye başlar,

ancak sürenin bitimine üç günden az kalmış olması halinde süre üç gün uzar.

Uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde yeniden uzlaşma

talebinde bulunulamaz."

21. 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi

Kanunu'nun 48. maddesinin birinci cümlesi şöyledir:

"Bu Kanuna göre vergisi

ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyaların hiç alınmamış veya eksik

alınmış Katma Değer Vergileri hakkında Gümrük Kanunundaki esaslara göre işlem

yapılır."

22. 3065 sayılı Kanun'un "Matrah

farklarına uygulanacak işlemler" kenar başlıklı 51. maddesi

şöyledir:

"Mükelleflerin ithalde

beyan ettikleri matrahla tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut teftişe

yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları

hakkında Gümrük Kanunu uyarınca Gümrük Vergisindeki esaslar dairesinde ceza

uygulanır."

23. 6/1/1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü

Kanunu’nun "Dilekçeler üzerine ilk

inceleme" kenar başlıklı 14. maddesi şöyledir:

"...

3. Dilekçeler, ...:

a) Görev ve yetki,

b) İdari merci tecavüzü,

c) Ehliyet,

d) İdari davaya konu olacak kesin ve

yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı,

...,

Yönlerinden sırasıyla incelenir.

4. Dilekçeler bu yönlerden kanuna aykırı

görülürse durum; görevli daire veya mahkemeye bir rapor ile bildirilir. Tek

hakimle çözümlenecek dava dilekçeleri için rapor düzenlenmez ve 15 inci madde

hükümleri ilgili hakim tarafından uygulanır. 3 üncü fıkraya göre yapılacak inceleme

ve bu fıkra ile 5 inci fıkraya göre yapılacak işlemler dilekçenin alındığı

tarihten itibaren en geç onbeş gün içinde

sonuçlandırılır.

5. İlk incelemeyi yapanlar, bu noktalardan

kanuna aykırılık görmezler veya daire veya mahkeme tarafından ilk inceleme

raporu yerinde görülmezse, tebligat işlemi yapılır.

6. Yukarıdaki hususların ilk incelemeden sonra

tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15 nci

madde hükmü uygulanır."

24. 2577 sayılı Kanun'un "İlk

inceleme üzerine verilecek karar" kenar başlıklı 15. maddesi

(1) numaralı fıkrasının ilgili kısmı şöyledir:

"1. Danıştay veya idare ve vergi

mahkemelerince yukarıdaki maddenin 3 üncü fıkrasında yazılı hususlarda kanuna

aykırılık görülürse, 14 üncü maddenin;

...

b) 3/c, 3/d ve 3/e bentlerinde yazılı hallerde

davanın reddine,

...,

Karar verilir."

25. 27/8/2011 tarihli ve 28038 sayılı Resmî Gazete'de

yayımlanan Gümrük Uzlaşma Yönetmeliği'nin "Uzlaşma talebinin sonuçları" kenar başlıklı 14. maddesi

şöyledir:

"(1) Uzlaşma talebinde

bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur. Uzlaşmanın vaki

olmaması veya temin edilememesi halinde, süre kaldığı yerden işlemeye başlar.

Ancak sürenin bitimine üç günden az kalmış olması halinde, süre üç gün uzar.

(2) Süresi içinde uzlaşma talebinde bulunan

yükümlü, uzlaşma talep ettiği alacaklar için, başvurusuna ilişkin süreç

sonuçlanmadan itiraz veya dava yoluna gidemez."

26. Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğünün olay

tarihinde yürürlükte olan 1/12/2010 tarihli ve 2010/52 sayılı "4458 sayılı

Kanun'un 242. maddesi" konulu Genelge'sinde

şöyle denilmiştir:

"... Gümrük Kanununun 242 nci maddesinin uygulanması ile ilgili olarak,

Müsteşarlığımıza ulaşan yargı kararları çerçevesinde yeniden değerlendirme

yapılmıştır.

Bu çerçevede;

“Gümrük vergileri” ile ilgili olarak;

1. Gümrük Kanunu hükümlerine göre alınan

“gümrük vergileri”ne (özel kanun ve kararlarında

gümrük mevzuatına atıf yapılan yükümlülükler dahil) karşı 4458 sayılı Gümrük

Kanunu'nun 242 nci maddesinde yer alan itiraz

prosedürünün kullanılması,

2. Özel kanun veya kararlarında gümrük

mevzuatına atıf yapılmayan yükümlülükler için yetkili ve görevli idari yargı

mercilerine başvurulması,

“Para cezaları” ile ilgili olarak;

3. Gümrük Kanunu hükümlerine tabi para

cezaları için anılan Kanunun 242 nci maddesinde yer

alan itiraz prosedürünün işletilmesi,

4. 2976 sayılı Kanuna göre verilen para

cezaları ile, ilgili mevzuatında Gümrük Kanunu'nun uygulanacağına ilişkin bir

hüküm bulunmayan para cezaları için 5326 sayılı Kabahatler Kanunu'nun 27/8

maddesi gereğince yetkili ve görevli idari yargı mercilerine başvurulması,

gerekmektedir.

Yukarıda belirtilen kapsamda idari yargı

mercilerinde dava açılması gerekirken Gümrük Kanununun 242 nci

maddesi çerçevesinde gümrük idarelerine itiraz başvurusunda bulunulan

işlemlerle ilgili olarak yükümlüler yetkili ve görevli idari yargı mercilerinde

dava açabileceklerdir."

27. Başvurucu adına düzenlenen ve başka bazı beyannameleriyle

ilgili olan KKDF ek tahakkukları konusunda Batı Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge

Müdürlüğünün 23/10/2012 tarihli ve 7328 sayılı yazısında ise şu ifadelere yer

verilmiştir:

"Firmanız adına

bağlantımız Avrupa Serbest Bölge Gümrük Müdürlüğünce tescilli aşağıda

belirtilen Serbest Dolaşıma Giriş Beyannameleri muhteviyatı eşyalardan

kaynaklanan KKDF gelir eksikliğinin tahsili amacıyla düzenlenen muhtelif sayı

ve tarihli KKDF ek tahakkuklarına karşı firmanız tarafından Bölge Müdürlüğümüze

verilen dilekçeler konusu; Bakanlığımız Gümrükler Genel Müdürlüğünün 4458 sayılı

Gümrük Kanununun 242. maddesinin uygulanmasına ilişkin 2010/52 sayılı

genelgeleri ile "özel kanun veya kararlarında gümrük mevzuatına atıf

yapılmayan yükümlüler için yetkili ve görevli idari yargı mercilerine

başvurulması" gerektiği talimatlandırıldığından,

tespit edilen KKDF ile ilgili olarak itirazın yetkili ve görevli idari yargı

mercilerine yapılması gerekmektedir."

28. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 19/2/2014 tarihli ve

E.2014/8, K.2014/37 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

"İdari yargı

denetiminin işleyebilmesi, idarenin kamu hukuku alanında faaliyette

bulunmasına; idari nitelikte eylem veya işlem yapmasına bağlıdır. Böyle bir

faaliyet olmadan, söz konusu denetimin işletilmesi olanaksızdır. 2577 sayılı

İdari Yargılama Usulü Kanununun 14'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının

"d" bendinde yer alan, dava dilekçelerinin, ortada idari davaya konu

olabilecek kesin ve yürütülmesi gerekli işlemin olup olmadığı yönünden

inceleneceğine; aynı Kanunun 15'inci maddesinin 1'inci fıkrasının "b"

bendinde de, böyle bir işlemin bulunmaması halinde, davanın sonraki yargılama

işlemlerine girişilmeksizin reddedileceğine ilişkin kurallar bu ilkeye

dayalıdır.

Gümrük mevzuatına göre, gümrük vergilerinin

dava konusu edilebilmesi için, idarece kendiliğinden yapılmış bir ek tahakkuk

işleminin; tescili sırasında konulan ihtirazi kayıtla

verilen beyannameye dayalı tahakkukun; ya da yetkili gümrük idaresine, gümrük

vergilerinin tahakkuk ettirilmemeleri gerektiği halde tahakkuk ettirildikleri

belirtilerek kaldırılmaları veya yersiz ya da fazladan ödendiği belirtilerek

vergilerin geri verilmesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair idari

kararın bulunması ve sözü edilen kararlara karşı idari itiraz usulüne uygun

olarak itiraz makamına yapılan başvurular üzerine tesis edilen, idari davaya

konu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu, zımni veya açıkça ret işleminin

tesis edilmiş olması gerekmektedir."

29. Danıştay Yedinci Dairesinin 24/3/2016 tarihli ve E.2013/604,

K.2016/3277 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

"Gümrük Kanununda

öngörülen idari itiraz prosedürü tamamlanmadan idari yargı yoluna

başvurulamayacağı gibi, yükümlülerin itirazlarının da otuz gün içinde karara

bağlanarak sonucunun ilgilisine tebliği yasal bir zorunluluk olduğundan; bu

sürenin kesin cevap verilmeden geçirilmesi halinde, idari başvurunun zımnen

reddedildiğinin kabulü gerekir. Aksi halde, idari başvuruların, kesin cevap

verilmemek suretiyle sürüncemede bırakılması ve dolayısıyla, hak arama

özgürlüğünün kısıtlanması sonucunu doğuracak uygulamaların ortaya çıkması

kaçınılmazdır."

30. Danıştay Yedinci Dairesinin 18/3/2015 tarihli ve

E.2012/1433, K.2015/1419 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

"... gümrük vergileri ile gümrük para

cezalarında, idari davaya konu olabilecek işlemin, vergi tahakkukuna veya ceza

kesme işlemine karşı, Gümrük Kanununun 242'nci maddesinde öngörülen usullere

göre yapılacak itiraz üzerine, yine aynı maddede yazılı mercilerce tesis

edilecek olumsuz işlemler olduğu açıktır.

Dosyanın incelenmesinden, davacı adına

tescilli beyanname muhteviyatı eşya nedeniyle yapılan ek tahakkuklar ve para

cezalarının 15.5.2010 tarihinde tebliğ edilmesi üzerine, tahakkuk ettirilen

vergiler üzerinden alınan para cezası kararına karşı, idare kayıtlarına

25.5.2010 tarihinde giren dilekçeyle itiraz edildiği ancak, sözkonusu

dilekçede tahakkuka itiraz edilmediği, tahakkuka itiraz edilmeksizin 21.7.2010

tarihinde dava açıldığı anlaşılmıştır.

Bu durumda, yukarıda belirtilen anlamda, dava

konusu yapılabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu işlem niteliği taşıyan işlem

oluşmadan dava konusu yapıldığından, incelenmeksizin reddi gerek[ir]."

31. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 6/3/2009 tarihli ve

E.2008/243, K.2009/89 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

"Dosyanın

incelenmesinden, davacı şirket adına tescilli gümrük giriş beyannamesi

muhteviyatı eşya kıymetinin noksan beyan edilmesi nedeniyle ek olarak tahakkuk

ettirilen gümrük vergisi ve katma değer vergisinin üç katı tutarında

hesaplanarak karara bağlanan para cezalarının 16.12.2003 tarihinde tebliği

üzerine 22.12.2003 tarihinde İzmir Gümrük ve Muhafaza Başmüdürlüğüne yapılan

itiraz hakkında işlem kurulması beklenmeden para cezalarının hukuka aykırı

düştüğü iddiasıyla 13.1.2004 tarihinde açılan dava derdest iken itirazın

reddine ilişkin 14.1.2004 tarihli kararın davacıya 6.2.2004 tarihinde tebliğ

edildiği ve incelenmekte olan davanın derdest olması nedeniyle işlemin

tebliğinden sonra dava açılmadığı anlaşılmaktadır.

Para cezasına yöneltilen itirazın reddine ilişkin işlemin tesisi ve

tebliği beklenmeden dava vaktinden önce açılmış ise de, itirazın davanın

açıldığı tarihten bir gün sonra reddedildiği ve kararın davacıya 6.2.2004

tarihinde tebliğ edildiği idarenin savunmasında bildirilerek davaya konu yapılan

işlemin hukuka uygunluğu ve davanın reddi savunulduğundan, tarafların iddia ve

savunmasının itirazın reddine ilişkin işlemi konu edindiği; salt vaktinden önce

açılmış olması sebebiyle davanın incelenmeksizin reddi halinde tebliğ tarihine

göre sürenin geçmesi nedeniyle dava açamayacak ya da açtığı dava

incelenemeyecek olan davacının yargı yoluna başvurma olanağının ortadan

kalkacağı gözetildiğinde davanın esasının incelenmesi yönündeki ısrar hükmünde

hukuka aykırılık görülmemiştir."

32. Danıştay Yedinci Dairesinin 19/3/2015 tarihli ve

E.2014/5645, K.2015/1499 sayılı kararının ilgili kısmı şöyledir:

"Dosyanın

incelenmesinden; davacı tarafından, 4458 sayılı Yasanın 242'nci maddesi

uyarınca yapılan itiraz başvurusunu müteakip, işbu davanın açıldığı, bunun yanı

sıra itiraz hakkında Başmüdürlükçe tesis edilen olumsuz işlemin iptali

istemiyle açılan diğer davanın, mükerrerlik sebebiyle incelenmeksizin

reddedildiği ve bu kararın temyiz edilmeksizin kesinleştiği, işbu davada ise,

Mahkemece işin esası incelenerek verilen kararın, itiraz yolu tüketilmeksizin

dava açılamayacağı gerekçesiyle Dairemiz tarafından bozulduğu, Mahkemece de

bozma kararına uymak suretiyle davanın reddedildiği anlaşılmıştır.

Dairemizce verilen bozma kararını müteakip,

Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından benzer uyuşmazlıklar hakkında verilen

kararlar da dikkate alınmak suretiyle yapılan yeniden değerlendirme

neticesinde, gümrük başmüdürlüğüne yapılan itirazın reddine ilişkin karar

tebliğ edilmeden dava açılmasına karşın, dosyadaki belgelerden itirazın

reddedildiği anlaşıldığından, salt vaktinden önce açılmış olması sebebiyle

davanın incelenmeksizin reddi halinde, tebliğ tarihine göre sürenin geçmesi

nedeniyle dava açamayacak ya da açtığı dava incelenemeyecek olan davacının

yargı yoluna başvurma olanağının ortadan kalkacağı gözetildiğinde, uyuşmazlığın

esası incelenerek karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır. "

IV. İNCELEME VE GEREKÇE

33. Mahkemenin 1/2/2017 tarihinde yapmış olduğu toplantıda

başvuru incelenip gereği düşünüldü:

A. Başvurucunun İddiaları

34. Başvurucu, dava konusu KDV ve KDV para cezalarının KKDF'den kaynaklanması nedeniyle 2010/52 sayılı Genelge'yi (bkz.§ 26) ve davalı idarenin 23/10/2012 tarihli

ve 7328 sayılı yazısını (bkz. § 27)esas alarak 4458 sayılı Kanun'un 242.

maddesinde tanımlanan itiraz sürecine tabi olmadığı kanaatiyle bu sürecin

sonucunu takip etmeksizin doğrudan dava açtığını, nitekim Mahkemenin de işlemi

kesin bir işlem olarak tanımlayarak yürütmenin durdurulması istemi hakkında

karar verdiğini ve dava dilekçesini davalı tarafa tebliğ ettiğini, yaklaşık bir

yıl sonra incelenmeksizin ret kararı verildiğini, ancak bu aşamada dava açma

süresinin geçmiş olması nedeniyle KDV ve KDV para cezalarının dava konusu

edilmesi olanağının ortadan kalktığını, öte yandan erken açılmış davalarla

ilgili olarak özellikle davacının idare tarafından yanıltılmış olduğu hâllerde

davanın esasının incelenmesi gerektiği yönünde Danıştay kararları bulunduğunu

belirterek hukuk güvenliği ilkesi ile mahkemeye erişim hakkı bağlamında

Anayasa’nın 36. maddesinde tanımlanan adil yargılanma hakkının ihlal edildiğini

ileri sürmüş ve ihlalin tespiti ile yeniden yargılama yapılmasına karar

verilmesi talebinde bulunmuştur.

B. Değerlendirme

1. Kabul Edilebilirlik

Yönünden

35. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine

karar verilmesini gerektirecek başka bir nedeninin de bulunmadığı anlaşılan

adil yargılanma hakkı kapsamında mahkemeye erişim hakkının ihlal edildiğine

ilişkin iddianın kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönünden

36. Başvurucu, Gümrük İdaresinin genelge ve yazılarında KKDF'den kaynaklanan işlemlerde idareye itiraz yolu

kapatılarak doğrudan idari dava açma yoluna başvurulması gerektiği

belirtildiğinden, itiraz sonucunu beklemeden doğrudan dava açtığını, nitekim

Vergi Mahkemesinin de ilk incelemede sorun görmediğini, usule ilişkin işlemleri

tamamlayarak bir yıl sonra esas incelemesi yaparken söz konusu kararı

verdiğini, bu nedenle de idari itirazın reddine ilişkin işlemin süre geçtiği

için dava konusu edilemediğini, öte yandan erken açılmış davalarla ilgili

olarak özellikle davacının idare tarafından yanıltılmış olduğu hâllerde davanın

esasının incelenmesi gerektiği yönünde Danıştay kararları bulunduğunu ileri

sürerek mahkemeye erişim hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.

37. Anayasa’nın “Hak arama

hürriyeti” kenar başlıklı 36. maddesinin birinci fıkrası şöyledir:

"Herkes,

meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı

veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir."

38. Anayasa'nın 36. maddesinde güvence altına alınan hak arama

özgürlüğü, bir temel hak olmanın yanında diğer temel hak ve özgürlüklerden

gereken şekilde yararlanılmayı ve bunların korunmasını sağlayan en etkili

güvencelerden biridir. Bu bakımdan davanın bir mahkeme tarafından görülebilmesi

ve kişinin adil yargılanma hakkı kapsamına giren güvencelerden fayadalanabilmesi için ilk olarak kişiye iddialarını ortaya

koyma imkânının tanınması gerekir. Diğer bir ifadeyle dava yoksa adil

yargılanma hakkının sağladığı güvencelerden yararlanmak mümkün olmaz (Mohammed Aynosah, B. No:

2013/8896, 23/2/2016, § 33).

39. Mahkemeye erişim hakkı, bir uyuşmazlığı mahkeme önüne

taşıyabilmek ve uyuşmazlığın etkili bir şekilde karara bağlanmasını

isteyebilmek anlamına gelmektedir. Kişinin mahkemeye başvurmasını engelleyen

veya mahkeme kararını anlamsız hâle getiren, bir başka ifadeyle mahkeme

kararını önemli ölçüde etkisizleştiren sınırlamalar mahkemeye erişim hakkını

ihlal edebilir (Özkan Şen, B. No:

2012/791, 7/11/2013, § 52).

40. Anılan hak, kural olarak mutlak bir hak olmayıp

sınırlandırılabilen bir haktır. Bununla birlikte getirilecek sınırlamaların

hakkın özünü zedeleyecek şekilde hakkı kısıtlamaması, meşru bir amaç izlemesi, açık

ve ölçülü olması ve başvurucu üzerinde ağır bir yük oluşturmaması gerekir (Serkan Acar, B. No: 2013/1613, 2/10/2013,

§ 38).

41. Dava açma ya da kanun yollarına başvurma için belli

sürelerin öngörülmesi -bu süreler dava açmayı imkânsız kılacak ölçüde kısa

olmadıkça- hukuki belirlilik ilkesinin bir gereğidir ve mahkemeye erişim

hakkına aykırılık oluşturmaz. Ne var ki öngörülen süre koşullarının açıkça

hukuka aykırı olarak yanlış uygulanması ya da hatalı hesaplanması nedeniyle

kişiler dava açma ya da kanun yollarına başvuru hakkını kullanamamışsa

mahkemeye erişim hakkının ihlal edildiğini kabul etmek gerekir (Garanti Bankası A.Ş., B. No: 2013/4553,

16/4/2015, § 42).

42. Başvurucu Şirket adına kayıtlı serbest dolaşıma giriş

beyannameleri üzerinden KKDF alınmadığından bahisle KKDF, fark KDV ve KDV para cezasıtahakkuk ettirilerek Şirkete tebliğ edilmiştir. Somut

başvuruya konu olan Tekirdağ Vergi Mahkemesinin E.2012/727 sayılı dosyasında

ise KKDF dava konusu edilmemiş olup yalnızca IM004692, 4731, 4752, 4940,4970,5071

sayılı beyannamelere ilişkin olan fark KDV ve KDV para cezası tahakkukları dava

konusu yapılmıştır.

43. Olayda söz konusu beyannamelere ilişkin ek tahakkuklar

12/10/2012 tarihinde tebliğ edilmiş ve başvurucu öncelikle anılan

beyannamelerden kaynaklanan KKDF, fark KDV ve KDV para cezaları için 22/10/2012

tarihinde ve süresinde uzlaşma talebinde bulunmuştur. Uzlaşma talebi

değerlendirilmeden önce otuz günlük dava açma süresi içinde 9/11/2012 tarihinde

fark KDV ve KDV para cezası için doğrudan dava açmıştır. 14/11/2012 tarihinde

uzlaşma toplantısı yapılmış ancak uzlaşmaya varılamamıştır. Başvurucu bunun

üzerine 16/11/2012 tarihinde idareye itirazda bulunmuştur. Uzlaşma talebi

nedeniyle süresinde yapıldığı anlaşılan itiraz, Bölge Müdürlüğünce incelenmiş

ve esastan reddedilmiştir. Buna ilişkin karar ise başvurucu Şirkete 23/1/2013

tarihinde tebliğ edilmiştir. Başvurucu Şirketin bu aşamada yeniden dava yoluna

gitmediği anlaşılmaktadır. Vergi Mahkemesi ise bu durumu verdiği ara kararına

davalı idarece sunulan cevaplardan öğrenmiştir. Vergi Mahkemesi bunun üzerine

28/11/2013 tarihli kararıyla dava konusu fark KDV ve KDV para cezalarına karşı

idareye itiraza gidildikten sonra itiraz sonucu beklenmeden, itirazın Bölge

Müdürlüğünce reddi yolundaki işlem tebliğ edilmeden, yani idari davaya konu

olabilecek işlem oluşmadan, vaktinden önce açılmış olduğu gerekçesiyle davanın

incelenmeksizin reddine karar vermiş ve karar Edirne Bölge İdare Mahkemesi

tarafından onanmıştır.

44. 4458 sayılı Kanun'un 242. maddesinde (bkz. § 19),

yükümlülerin kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari

kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren on beş gün içinde bir üst makama,

üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebileceği,

idareye intikal eden itirazların otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili

kişiye tebliğ edileceği ve itirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı

yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceği hüküm altına alınmıştır. Bu

düzenlemeyle idarenin işlemlerini gözden geçirmesi ve gerekirse düzeltmesine

olanak sağlanarak uyuşmazlıkların yargı mercilerinin önüne gelmeden idare

tarafından olumlu şekilde sonuçlandırılabilmesine imkân tanındığı

anlaşılmaktadır.

45. Anayasa'nın 141. maddesiyle davaların en az giderle ve mümkün

olan süratle sonuçlandırılması görevi yargıya verilmiştir. Bu görevin ağır iş

yükü altında yerine getirilmesi zorlaştıkça uyuşmazlıkların çözümü için

alternatif yöntemlerin yaşama geçirilmesi, yargıya ilişkin anayasal kuralların

etkililiğinin sağlanması bakımından gerekli görülebilir. Kanun koyucunun,

taraflara görevli ve yetkili mahkemeye başvurmadan önce aralarındaki

uyuşmazlığı kısa sürede çözmek üzere kanunla oluşturulan uzlaşma

mekanizmalarına başvurma yükümlülüğü getirmesi; bu aşamadan sonra kararı

benimsemeyen tarafa yargı yolunun açık tutulması, mekanizmanın oluşumunun ve

çalışma yönteminin, uzmanlığın önemi de gözetilerek hukuk devleti ilkeleriyle

uyum içinde düzenlenmesi koşuluyla Anayasa'ya aykırı olmaz (AYM,

E.2013/95,K.2014/176, 13/11/2014).

46. Öte yandan bir kanuni düzenlemenin bireylerin davranışını

ona göre düzenleyebileceği kadar kesinlik içermesi -kişinin gerektiği takdirde

hukuki yardım almak suretiyle- bu kanunun düzenlediği alanda belli bir eylem

nedeniyle ortaya çıkacak sonuçları makul bir düzeyde öngörebilmesi

gerekmektedir. Öngörülebilirliğin mutlak ölçüde olması gerekmez. Kanunun

açıklığı arzu edilir bir durum olmakla birlikte bazen aşırı bir katılığı da

beraberinde getirebilir. Oysa hukukun ortaya çıkan değişikliklere uyarlanabilmesi

gerekmektedir. Birçok kanun, işin doğası gereği yorumlanması ve uygulanması

pratik gerçekliğe bağlı olan yoruma açık formüller içermektedir (Kamil Koç, B. No: 2012/660, 7/11/2013, §

71).

47. Danıştay uygulamasının 4458 sayılı Kanun'un 242. maddesinde

öngörülen itiraz prosedürü tamamlanmadan idari yargı yoluna başvurulamayacağı

yönünde olduğu anlaşılmaktadır (bkz. §§ 28-30). Nitekim Tekirdağ Vergi

Mahkemesi de itiraz sonucu beklenmeden, yani idari davaya konu olabilecek işlem

oluşmadan önce açılmış olduğu gerekçesiyle davayı incelemeksizin reddetmiş ve

karar Edirne Bölge İdare Mahkemesi tarafından onanmıştır.

48. Başvurucu, Gümrük İdaresince ek KKDF için itiraz yolu

tüketilmeden dava açılması gerektiği bildirildiğinden (bkz. § 27) itiraz süreci

tamamlanmadan dava açtığını ileri sürmüştür. Ancak başvuruya konu yargılamada

ek KKDF'nin dava konusu edilmediği, KKDF'den kaynaklanan fark KDV ve KDV para cezalarının dava

konusu edildiği anlaşılmaktadır. 4458 sayılı Kanun'un 242. maddesinin

uygulanmasına açıklık getirmek amacıyla çıkarılan ve olay tarihinde yürürlükte

bulunan 2010/52 sayılı Genelge'de (bkz. § 26) 4458

sayılı Kanun'a tabi gümrük vergileri (özel kanun ve kararlarında gümrük

mevzuatına atıf yapılan yükümlülükler dâhil) ile para cezaları için 242. maddesinde

yer alan itiraz prosedürünün kullanılmasının gerektiği ancak özel kanun veya

kararlarda gümrük mevzuatına atıf yapılmayan yükümlülükler ile ilgili mevzuatta

4458 sayılı Kanun'un uygulanacağına ilişkin bir hüküm bulunmayan para cezaları

için idari yargı mercilerine başvurulması gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca

başvurucuya tebliğ edilen söz konusu tahakkukların tebliğine ilişkin Avrupa

Serbest Bölge Gümrük Müdürlüğünün 19532 sayılı yazısında (bkz. § 8) açıkça KDV

farkının 3065 sayılı Kanun'un 48. maddesi gereğince tahsil edilmesi ve buna

göre 4458 sayılı Kanun'un 198. maddesi gereğince tebliğ tarihinden itibaren on

beş gün içinde ödenmesi gerektiği, aynı Kanun'un 242. maddesi uyarınca bu

vergilere karşı on beş gün içinde Batı Marmara Gümrük ve Ticaret Bölge

Müdürlüğüne itirazda bulunmanın mümkün olduğu, belirtilen sürelerde itirazda

bulunulmaması veya süresi içinde idari yargı mercilerine başvurulmaması

hâllerinde bu sürelerin bittiği tarihlerde vergilerin kesinleşeceği tebliğ

edilmiştir.

49. Somut olayda süresinden sonra değil önce dava açılması nedeniyle

davanın esasının incelenmediği anlaşılmaktadır. Başvurucu dava açma süresinin

geçmiş olması nedeniyle KDV ve KDV para cezalarının dava konusu edilmesi

olanağının da ortadan kalktığı, ayrıca erken açılmış davalarda davanın esasının

incelenmesi gerektiği yönünde Danıştay kararları bulunduğunu ileri sürmektedir.

50. Gerçekten de Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu ile gümrük

ihtilaflarına bakmakla görevli Danıştay Yedinci Dairesinin erken açılan davalarda,

salt vaktinden önce açılmış olması sebebiyle davanın incelenmeksizin reddi

hâlinde tebliğ tarihine göre sürenin geçmesi nedeniyle dava açamayacak ya da

açtığı dava incelenemeyecek olan davacıların yargı yoluna başvurma olanağının

ortadan kalkacağı gerekçesiyle uyuşmazlığın esasının incelenmesi gerektiği

yönünde kararları bulunduğu (bkz. §§ 31, 32) anlaşılmaktadır. Nitekim Edirne

Bölge İdare Mahkemesi de başvurucuya ait olan ve aynı süreç takip edilerek

açılan davada Tekirdağ Vergi Mahkemesi kararını benzer gerekçeyle bozmuştur (bkz § 17).

51. Bununla birlikte kural olarak hukuk kurallarının

yorumlanması ve uygulanması derece mahkemelerinin yetkisinde olup (Necati Gündüz ve Recep Gündüz, B. No:

2012/1027, 12/2/2013, § 26), Anayasa Mahkemesince bireysel başvuruda

incelenecek husus, derece mahkemesinin yorum ve uygulamasının temel hak ve

özgürlüklere bu kapsamda mahkemeye erişim hakkına olan etkisidir.

52. Olayda tahakkukun dayanağının KKDF olması, dava açmadan önce

idari itiraz sürecinin işletilmesi gereği gibi hususlar dikkate alındığında

dava sürecinin nisbeten karışık olduğunu söylemek

mümkündür. Ancak ithalat da dâhil olmak üzere ticari faaliyette bulunan

başvurucu Şirketin hukuki yardım almak suretiyle söz konusu itiraz ve dava açma

süreçleri hakkında bilgi sahibi olması beklenen bir durumdur. Kaldı ki olayda

KDV ve KDV para cezalarına karşı nasıl bir idari ve yargısal süreç

izleneceğinin idarece başvurucuya bildirildiği de dikkate alındığında ortada

hukuki belirsizliğin bulunmadığı anlaşılmaktadır. İtiraz süreci tamamlanmadan

açılan bazı davalarda lehe karar verilmiş olmasının tek başına öngörülmezliğe neden olduğunu söylemek ise mümkün değildir.

53. Tüm bu açıklamalar çerçevesinde somut olay

değerlendirildiğinde yargı makamlarına gitmeden önce uyuşmazlığın çözümünü

amaçlayan itiraz süreci tamamlanmadan açılmış olan davanın incelenemeyeceğine

ilişkin içtihadın öngörülemez olmadığı, dava konusu edilen tahakkukların

tebliğiyle birlikte takip edilecek itiraz sürecinin başvurucuya da

bildirildiği, ithalatla uğraşan başvurucu Şirketin gerekirse hukuki danışmanlık

almak suretiyle usule ilişkin işlemleri bilebileceği dikkate alındığında,

derece mahkemesinin yorumunun dava açma koşullarını aşırı zorlaştırdığından

bahsedilemeyeceği ve böylece başvurucu Şirketin mahkemeye erişim hakkının ihlal

edilmediği sonucuna varılmıştır.

54. Açıklanan nedenlerle, başvurucunun Anayasa’nın 36.

maddesinde güvence altına alınan adil yargılanma hakkı kapsamında mahkemeye

erişim hakkının ihlal edilmediğine karar verilmesi gerekir.

A. Adil yargılanma hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın

KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,

B. Anayasa’nın 36. maddesinde güvence altına alınan adil

yargılanma hakkının İHLAL EDİLMEDİĞİNE,

C. Yargılama giderlerinin başvurucu üzerinde BIRAKILMASINA,

D. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE

1/2/2017 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan

:

Engin

YILDIRIM

Üyeler

:

Celal Mümtaz

AKINCI

Muammer

TOPAL

M. Emin KUZ

Recai AKYEL

Raportör

:

Mehmet Sadık

YAMLI

Başvurucu : Matset Matbaa Makine ve Malzemeleri San. ve Tic. A.Ş. Vekili : Av. Eyüp Seyfi ÜNAL